摘要：營改增即營業稅改增值稅，是國家根據經濟社會發展的新形勢而部署的重要決策，其主要目的是為了加快財稅體制改革，更進一步地減輕企業的賦稅，并促進生產產業以及消費的升級，深化供給側結構性的改革。從一定程度上，營改增的出臺對商業銀行業內的財務管理的財務定價、成本管控及稅務管理等各個方面帶來了極大的影響，使得商業銀行對財務管理和人員素質方面需要為適應新政策而作出改變，加強對銀行財務涉稅的管理等，以提高財務管理的總體水平，避免稅務方面的風險。

關鍵詞：營改增；稅收政策；商業銀行；財務管理

自營業稅改增值稅政策出臺以來，2016年5月1日銀行金融領域正式開啟“營改增”新政策。改變以前根據營業稅來征收稅項的方式，采用增值稅征收，稅率從以前的5%增長到現在的6%[1]。“營改增”政策具有減輕納稅負擔的優點，并優化稅法體系，使之更加科學且合理。在營改增稅收這一政策背景之下，商業銀行面對著嚴峻的挑戰，同時也并存著新的發展機遇，為此，需對新政策有全面的了解和策略，向營改增政策下有利的一方面發展，積極面對風險和挑戰，主動出擊，為商業銀行在新政策下持續穩定發展而奮斗。

1營改增背景下商業銀行財務管理所面臨的問題

1.1財務管理的財務定價

商業銀行的財務管理中，財務定價是商業銀行營銷策略的重要組成部分，它包含了存貸款利率、內部資金轉移價格等方面的價格標準。在營改增稅收政策出臺以來的近幾年里，降低了銀行的利潤，新政策的實行，銀行依照往年的貸款利息對收入和一部分綜合營業的收入按照一定稅率征收營業稅，將這個作為稅務的成本，用于扣減當期營業利潤，而增值稅是貸款的利息收入和商業銀行的中間業務營業時的收入，為其執行價外稅，并按照相關的稅率規定(一般情況下為6%)將其作為銷項稅額[2]。銀行對當期的營業利潤扣減項僅僅只是作為增值稅的附加，使得貸款利率水平以及中間業務收費標準都受到了一定程度的影響，因此，執行營改增稅收政策之后，對原來的價內稅應該繳納的流轉稅轉換成了價外稅，導致商業銀行的總體營業收入降低，因此從一定程度上減少了商業銀行的利潤。

1.2財務管理的涉稅核算

銀行的財務管理綜合業務管理在對其各種不同類型的業務核算時，其業務活動和交易的核算需要及時且精準，因為這個是決定商業銀行能否有效提升財務管理水平的重要基礎。在執行營業稅政策時，商業銀行以營業稅作為流轉稅，需要以銀行的貸款利息收入及各種綜合業務的營業收入作為計稅依據，并通過這些計稅來核算各個季度的營業稅及附加稅并繳納，核算應交營業稅并反映申報，再行繳納過程就行了。當下出臺的營改增稅收新政策背景下，銀行再行對涉稅會計進行核算時就變得相對復雜了，首先需要將銀行所獲得的應稅收入劃分為兩類：一類是以營業收入列賬；另一類是作為增值稅的銷項稅，再通過銷項稅額對相應的科目作一個核算；然后是設計增值稅專用發票的一系列購進貨物及服務(不包含不動產等)，同樣分為上述兩種類別進行一個核算；關于不動產和其相關的服務涉稅核算是所有涉稅核算中最為復雜的一項，根據我國當前的相關法律規定，從執行營改增政策開始，對固定產、不動產以及在建中的不動產工程核算時，商業銀行從獲取的會計制度中對其進項稅額進行兩年的銷項抵扣稅額，第一年抵扣60%；第二年抵扣40%[3]。雖然銀行財務管理綜合業務管理的系統性工程比較復雜，但它從某種意義上也是提升銀行財務管理水平的一個重要基礎，在新政策背景下，一般大多數的涉稅財務會計都會有一個比較復雜的整體核算。

摘要：隨著供給側結構性改革的日益深化，企業必須通過職能優化獲得內部競爭優勢，尤其銀行等國家企業更為典型。稅制改革是當前國家刺激企業內部職能優化的重要措施，無論是2016年全面實施營改增稅制改革，還是2018年實行的個人所得稅改革，均對企業職能優化具有重要影響。但鑒于當前個稅改革剛剛開始，且多變的商業與經濟環境為稅制改革的影響增加了更多不確定性。為此，本文試圖基于營改增與個稅改革的發展歷史、內涵等基礎性闡釋，著重分析稅制改革對銀行經營的影響，并提出具體化的應對措施。期望本文結論對銀行優化稅收籌劃具有重要啟示。

關鍵詞：稅收改革；銀行經營；稅收制度

稅制改革是我國調控宏觀經濟的重要舉措，近年來由于國際金融危機及后金融危機的影響，我國眾多行業開始出現產能過剩現象，當然，金融機構也不例外。2015年國內經濟步入新常態，正式進入“減稅降費”階段，這直接促使國家將稅制改革納入十三五規劃中，并于2016年5月將金融機構的營業稅改為增值稅。該稅制改革是建國以來規模最大的一次財稅改革。在此背景下，銀行呈現出五方面顯著特征，分別為風險管控亟待強化、不良貸款反彈明顯、社會融資開始興起、利差逐漸縮小、貸款增速趨于平穩。該特征決定著銀行必須對稅制改革政策有所應對，才能完成金融“軟著陸”。但縱觀現有研究，始終聚焦在營改增改革的稅收籌劃、稅務處理轉型等領域，而忽略了分析其對銀行經營、盈利能力的分析。為此，本文探討稅制改革對銀行經營的影響具有重要現實與理論意義。

一、稅制改革概述

在我國建國史上共有過三次重大稅制改革，而營改增稅制改革是其中最為重大的一次。2012年營改增開始試行，由點帶面、循序漸進，在2016年5月1日正式在全國范圍內推進，并在2017年由原來的四檔稅率調整為三檔稅率。稅制改革的優勢在于降低企業稅負成本、避免重復征稅，激活企業經營活力。據鳳凰網財經報道，截止2017年底，我國營改增稅制改革共減稅9186億元，這是稅制改革的重大成果。同時，2018年8月31日國家相關部門通過了個人所得稅改革方案，并于2019年1月1日正式實行，將起征點提高至5000元，這一舉措不僅惠民，而且對企業而言具有重要的影響。當前企業在稅制改革中應該遵循四項基本原則：一是合法性原則，企業針對稅制改革的納稅籌劃等應對措施必須在法定框架內，而不能突破法律底線；二是經濟性原則，國家進行稅制改革的目標是降低企業稅負，但企業若通過納稅籌劃成本又增加其稅負成本，則不宜采取；三是財務決策導向原則，稅務籌劃應該與企業戰略導向一致，而不應脫離財務決策做稅收籌劃；四是風險防范原則，稅制改革必然也會帶來一定的稅務風險，而如何規避風險則是當前企業急需探討的問題。

二、稅收改革對銀行經營的影響

(一)營改增稅制改革對銀行經營的影響營改增稅制改革對銀行經營的影響主要體現在稅負成本、經營方式、財稅管理三方面。首先，就稅負成本而言，一般商業銀行原來的營業稅的稅率為5%，而增值稅的稅率為6%，在考慮價外稅的因素外，其稅率為5.66%，較原來的稅率增加了0.66%。但是農村商業銀行、農村合作銀行、農村資金互助社、村鎮銀行、農村信用社等采用簡易征收辦法，按照3%的稅率進行征稅，在考慮價外稅的因素外，其稅率為2.91%，較原來的稅率下降了0.09%。因此，營改增增加了一般商業銀行的稅負成本，降低了適用簡易征收的銀行的稅負成本。其次，就經營方式而言，改革后通過增值稅抵扣，可以將上下游稅負成本轉嫁給消費者，但是銀行的信用卡透支、貸款利息收入等業務仍然要全額納稅，甚至下游企業的利息支出也不能進行納稅抵扣。這在一定程度上改變了銀行的經營方式，一是改變了購置服務與產品的標準，原來銀行購置服務時無需考慮一般納稅人與小規模納稅人，但增值稅背景下，銀行必須權衡服務成本與納稅成本；二是促進了銀行的專注經營，營改增允許企業抵扣第三方外包成本，這將促使銀行將非核心業務外包該第三方機構；三是政策明確規定與貸款直接的咨詢費、手續費及顧問費等均不能進行抵扣，這促使銀行發展高附加值業務，創新業務發展。最后，就財稅管理而言，一是改變了系統數據管理方式，由原來單一的數據集成轉化為稅務分類處理方式，例如將其分為免稅和應稅項目，按照產品進行稅務分類等等。二是改變銀行的納稅申報方式，由原來的統一申報轉變為憑票抵扣，眾多的抵扣發票導致企業升級信息系統，被迫適應信息化辦公環境。由上述可知，營改增稅制改革促使銀行的經營效率、創新效率提升。

(二)個人所得稅稅制改革對銀行經營的影響個人所得稅稅制改革對銀行經營的影響主要體現于稅負方面。就稅負而言，由于各類稅率和稅種的算法不一樣，進而造成個稅改革對不同性質的銀行具有不同的影響。對公司制的銀行而言，一般需要繳納企業所得稅和個稅；而在互聯網環境下，有部分銀行性質的進入機構，其不具備公司性質，直接繳納個稅。例如在個稅改革前，假設兩家企業的營業收入均是10萬元，企業所得稅稅率為25%，那么公司制銀行的個稅稅率為30%，繳稅稅款為10*(1-25%)*30%=2.25萬，非公司制銀行的個稅稅率為35%，繳稅稅款為10*35%=3.5萬元。個稅改革后，稅率級距下限提高，原應收10萬的企業適應的稅率會相應的下調，此時非公司制銀行受到個稅稅率下調的影響更大。因此，個稅稅制改革可以降低公司制銀行的稅負成本，但對非公司制銀行影響更大。

【摘要】

全面實施“營改增”改革是我國深化財稅體制改革、完善稅收制度的重要一步。由于增值稅與營業稅計稅方式不同，銀行業“營改增”后將面臨較多的涉稅問題，我們需盡快了解并適應增值稅規則，把握營改增后可能存在的風險，采取有效的風險管理措施，平穩度過稅制改革的不適期。本文從一般納稅人增值稅存在的風險點出發，分析了銷項稅、進項稅、增值稅專用發票、稅收籌劃等環節存在的風險，提出加強稅收政策學習、規范業務操作，明確進項稅抵扣規則，加強增值稅發票管理，合理稅務籌劃等風險管理措施建議。

【關鍵詞】

銀行業；營改增；風險管理

一、銀行業實施“營改增”進入倒計時

十八屆三中全會指出要深化財稅體制改革，完善稅收制度，逐步提高直接稅比重，全面實施“營改增”改革。我國正處于加快經濟結構調整，提高綜合國力的重要時期，“營改增”克服了重復征稅問題，完善了增值稅抵扣鏈條，實施這一稅制改革有助于促進國民經濟各行業的均衡發展，消除行業間稅負實質性差別，提高各行業間稅負均衡性。世界上已有近160個國家實行增值稅，增值稅范圍覆蓋了大部分商品和服務，我國將增值稅征稅范圍擴大至全國各個行業，與國際接軌，有利于我國企業提升國際競爭力。由于增值稅與營業稅計稅、征稅方式有很大不同，銀行業“營改增”后將面臨較多的涉稅問題，我們需盡快了解并適應增值稅規則，把握營改增后可能存在的風險，采取有效的風險管理措施，平穩度過稅制改革的不適期。

二、一般納稅人增值稅涉稅風險點分析

增值稅按環節流轉征稅，應納增值稅=銷項稅額-進項稅額，根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》實施細則及繳納增值稅的企業稅收實踐，得出以下與銀行業有關的涉稅風險點。

金融業務的稅收籌劃

我國稅法規定，銀行的營業稅以全額貸款利息收入為計提依據計征營業稅，但是銀行從事的外匯轉貸業務，以貸款利息收入和其他應納營業稅的收入減去支付給境外的借款利息支出后的余額為營業額。因此，銀行應不斷擴大外匯轉貸業務，增大在業務總量中的比重，這樣在營業額相同的情況下，經營外匯業務營業稅要大大少于經營人民幣的營業稅。

有關稅收政策還規定，國有商業銀行所取得的金融企業往來收入可不繳納營業稅。所以國有商業銀行可以盡力拓展票據的轉貼現業務和同業拆借業務，通過向同業拆出資金和買入轉貼現票據取得金融企業往來收入，以規避營業稅。

納稅方式的稅收籌劃

目前，我國商業銀行所得稅的繳納方式主要有三種：一是由分支機構逐級納稅調整后由其總行集中繳納，其他稅種則由分支機構就地交納當地稅務機關，這也是各大商業銀行基本上采用的方式；二是在年度中間由分支機構就地預繳，年度終了再由總行統一匯算清繳；三是由各地分支機構向地方自行繳納所得稅。這三種方式可以說是各有利弊，但是從納稅數額上來說，前兩種方法還是更具優勢。因為若某分支行某年度出現應納稅所得額為負的現象，在匯算清繳時可以抵消掉一部分應納稅所得總額。對于營業稅的繳納也亦采用合并繳納的方法，因為我國稅法規定，同一大類不同品種金融商品買賣出現的正負差，在同一個納稅期內可以相抵，相抵后仍出現負差的，可結轉下一個納稅期相抵，但年末時仍出現負差的，不得轉入下一個會計年度。因此，在各個營業分支機構的營業額出現由正負差時，應合并繳納營業稅，這樣可以得到節稅的效果。

貸款利息的稅收籌劃

我國稅法規定，金融企業發放的貸款，應按期計算利息并計入當期應納稅所得額。發放的貸款逾期(含展期，下同)90天尚未收回的，此前(含90天)發生的應收未收利息應按規定計入當期應納稅所得額，此后發生的應收未收利息不計入當期應納稅所得額，待實際收回時再計入當期應納稅所得額。貸款利息自結息日起，逾期180天（含180天）以內的應收未收利息，應繼續記入當期損益；貸款利息逾期180天以上，無論貸款本金是否逾期，發生的應收未收利息不再計入當期損益，在表外核算，實際收回時再記入損益。對已經納入損益的應收未收利息，在其貸款本金或應收利息逾期超過180天以后，金融企業要相應作沖減利息收入處理。

因此，對于已有欠息現象的逾期貸款，當企業部分還款時，銀行應當首先將其作為貸款本金的歸還處理，還是作為應收利息的歸還處理，目前，對這一問題，財政部與人民銀行均無規定，但實際上這是有重要差異的。從稅收和穩健經營的角度看，將這一部分還款首先作為貸款本金的歸還是有利的。因為對應收利息，按照現行規定，在其逾期超過一定期限后，商業銀行要相應作沖減利息收入處理，這樣將企業的部分還款確認為貸款本金的歸還，可以盡量避免營業稅的墊支。

《農銀學刊》2017年第5期

【摘要】貸款按質量和風險程度分類的兩種方法是五級分類和一逾二呆。對于建立在前者基礎上貸款業務的會計核算和建立在后者基礎上的稅務認定，主要就財稅貸款分類、正常貸款利息的確認、問題貸款的認定和利息收入的確認、貸款損失準備的計提、減值后貸款收回金額的處理和貸款的終止確認這六個方面進行財稅差異分析，并對五級分類下的貸款業務會計核算在實務操作中遇到的問題進行探討，提出相應建議。

【關鍵詞】商業銀行；貸款業務；五級分類；一逾二呆；財稅差異

貸款是商業銀行最重要的資產配置方向和最主要的利潤來源。會計準則和稅務規范在貸款分類、利息收入確認和貸款損失準備計提等方面存在著較大的差異，主要原因是會計準則和稅務規范建立在不同的貸款分類基礎之上。我國銀行對貸款按質量和風險程度進行分類有兩種方法：一是1998年以前的“一逾二呆”分類方法。1993年財政部印發的《金融保險企業財務制度》中，貸款被劃分為正常、逾期、呆滯、呆賬四種類型，后三種合稱為不良貸款，簡稱“一逾二呆”。這種分類方法按是否逾期及逾期時間對貸款進行分類，標準單一便于操作，但逾期或逾期時間與貸款質量的高低和風險的大小并非絕對相關。二是1998年以后推行的貸款五級分類制度。1998年5月中國人民銀行印發了《貸款分類指導原則》，要求商業銀行依據借款人的實際還款能力進行貸款質量的“五級分類”，按風險程度將貸款劃分為五類：正常、關注、次級、可疑、損失，后三種為不良貸款。相對一逾二呆，五級分類不再依據貸款期限來判斷貸款質量，而是根據貸款的實際現金流量、財務實力等因素判斷貸款的損失程度，理論上更能準確地反映商業銀行貸款的質量和風險。一逾二呆和五級分類是對貸款按同一個標準進行分類的兩種不同方法，在銀行業實務中五級分類已取代一逾二呆。但是，當前貸款業務會計核算主要遵循2017年3月財政部修訂的《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》，該準則有關貸款業務核算建立在五級分類的基礎上，貸款業務稅務調整則主要依據《國家稅務總局關于金融企業貸款利息收入確認問題的公告》（國家稅務總局公告2010年第23號）的要求，該稅務規范建立在一逾二呆的分類基礎上。因此，銀行一方面要按會計準則的要求對貸款業務進行日常核算，另一方面要在計稅環節按稅務部門的要求進行大量的調整工作，實質上形成了財稅兩套核算體系。鑒于此，對商業銀行貸款業務核算進行財稅比較具有實踐意義。

一、貸款業務會計核算的財稅差異

1.貸款的分類。會計準則建立在五級分類的基礎上，在對貸款的具體分類上又與五級分類不盡相同，2006年2月的《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》（CAS22）和2017年3月CAS22修訂版對貸款的分類又有差別。CAS22中貸款的減值方法是“已發生信用損失法”，這種方法將貸款分為“未發生減值的貸款”和“發生減值的貸款”兩大類。2017年3月CAS22修訂版中，將貸款減值的方法改為“預期信用損失法”。預期信用損失法將貸款分為三個階段：第一個階段，初始確認后信用風險未顯著增加；第二個階段，自初始確認后信用風險顯著增加但未發生信用減值；第三個階段，發生了信用減值。這實際上是將貸款分成了三類，本文將處于第一和第二個階段的貸款即沒有發生信用減值的貸款稱為“會計上的正常貸款”。貸款業務稅務規范建立在一逾二呆的基礎上，將貸款分為未逾期貸款和已逾期及逾期超過一定時間的貸款。貸款本息未逾期或雖逾期但未超過90天的，稱為應計貸款；貸款本息逾期超過90天的，稱為非應計貸款。應計和非應計的含義主要是稅務上是否確認利息收入。本文將未逾期貸款稱為“稅務上的正常貸款”。財稅上對貸款的分類方法不同，有可能造成一些貸款雖然逾期但未發生減值且在會計上被認定為正常貸款卻屬于稅務上的逾期貸款；另一些貸款因尚處于正常貸款期限內稅務上認定為正常貸款，而會計上因其信用風險顯著增加認定為減值貸款。

2.正常貸款利息收入的確認。根據會計準則的要求，對于正常貸款，商業銀行應按貸款的賬面余額和實際利率來確定利息收入，即會計上正常貸款的利息收入=貸款的賬面余額×實際利率，而稅務上要求對于正常貸款的稅務處理應根據先收利息后收本金的原則，按貸款合同確認的利率和合同約定的計息期限計算利息，并于債務人應付利息之日確認收入的實現，即稅務上正常貸款的利息收入=貸款的合同本金×合同利率。實際利率是指，將貸款在預計存續期的估計未來現金流量折現為該貸款賬面余額或攤余成本所使用的利率；合同利率是指貸款合同約定的利率水平；貸款的賬面余額是指按會計準則要求確認的貸款賬面價值。如果正常貸款的實際利率與合同利率相等，或雖然不等但相差不大，會計上仍采用合同利率進行會計核算，貸款的賬面余額正好等于貸款的合同本金，則會計和稅務上各期確認的利息收入相同。如果會計上貸款的賬面余額不等于貸款合同本金，或貸款以實際利率確認利息收入，則會計上確認的各期利息收入與稅務上確認的利息收入就不相等，銀行在各期需要對會計利息收入做納稅調整。造成貸款賬面余額與貸款合同本金不等的原因通常是發生了可直接歸屬于該貸款的交易費用，會計準則要求此類交易費用計入貸款的初始確認金額。造成實際利率和合同利率不等且會計上需采用實際利率核算的情形通常有兩種：一是貸款以合同本金作為初始確認金額下的一年期利隨本清短期貸款。貸款的結息方式包括定期結息和利隨本清，中長期貸款都采用定期結息的方式，短期貸款可能采用定期結息也可能采用利隨本清方式。只要是定期結息的貸款，其實際利率和合同利率相同或相差不大，因此會計上就按合同利率計算確認利息收入。唯有一年期的利隨本清短期貸款實際利率和合同利率相差最大，會計上需按實際利率計算確認利息收入。二是貸款發放時發生的相關交易費用計入貸款的初始確認金額。不管該貸款是采用定期結息還是利隨本清方式，相關交易費用占合同本金的比例越大，實際利率和合同利率的差異就越大，會計上就需按實際利率計算確認利息收入。

3.減值貸款的認定和利息收入的確認。會計上的減值貸款就是處于信用風險顯著增加階段的貸款。2017年3月CAS22修訂版第四十條規定，當對貸款預期未來現金流量具有不利影響的一項或多項事件發生時，該貸款被認定為減值貸款。這些事件包括：發行方或債務人發生重大財務困難；債務人違反合同，如償付利息或本金違約或逾期等；債權人出于與債務人財務困難有關的經濟或合同考慮，給予債務人在任何其他情況下都不會做出的讓步；債務人很可能破產或進行其他財務重組；發行方或債務人財務困難導致該金融資產的活躍市場消失；以大幅折扣購買或源生一項金融資產，該折扣反映了發生信用損失的事實。金融資產發生信用減值，有可能是多個事件的共同作用所致。可見，會計上對于減值貸款的判斷沒有具體的量化標準，需要銀行相關人員掌握充分的信息并依靠經驗做出主觀判斷。一旦貸款被認定發生了信用減值，該貸款的賬面價值就要減記至預計未來現金流量（不包括尚未發生的未來信用損失）的現值。一方面要確認減值損失，另一方面，已經確認的應收利息屬于貸款預計的未來現金流量的一部分，與貸款的原賬面余額一并轉入貸款（已減值）。在后續期間，對該貸款按照攤余成本和實際利率計算確定利息收入，確認的利息收入沖減貸款損失準備，從而增加貸款的攤余成本、恢復貸款的賬面價值。若該金融工具在后續期間因其信用風險有所改善而不再存在信用減值，并且這一改善在客觀上可與應用上述規定之后發生的某一事件相聯系（如債務人的信用評級被上調），商業銀行應當轉按“實際利率×該金融資產賬面余額”來計算確定利息收入。總之，減值貸款后續期間只要沒有終止確認，始終要確認利息收入，并不與是否逾期和逾期時間掛鉤，不存在停止確認利息收入和沖銷已確認利息收入的問題。由于貸款分類基礎不同，稅務上對上述減值貸款的認定及按“攤余成本×實際利率”計算利息收入的做法并不認同。它只認定逾期及逾期超過90天的貸款，認定方法也很簡單，逾期貸款的利息收入確認方法、時間和原則與會計上的減值貸款差別很大。國家稅務總局公告2010年第23號指出，金融企業按規定發放的貸款屬于逾期貸款的，其逾期后發生的應收利息應于實際收到的日期，或者雖未實際收到但會計上確認為利息收入的日期確認收入的實現。金融企業已確認為利息收入的應收利息，逾期90天仍未收回且會計上已沖減了當期利息收入的，準予抵扣當期應納稅所得額。

摘要：

現今，我國商業銀行的稅制依舊為“94稅制”，當前的制度及稅負，已經不能適應商業銀行的發展，更不利于提升我國商業銀行的競爭力。因此，對我國的銀行業實行“營改增”是十分必要且具有重要現實意義的舉措。然而，銀行業具有行業的特殊性及業務操作的復雜性，在改征增值稅上仍舊存在極大的困難。同時我國現有出臺的關于金融行業繳納增值稅的相關制度和細則仍不完善，銀行業進行“營改增”后會存在許多不確定性。本文通過討論營改增背景下的我國城市商業銀行財務管理問題，希冀能為我國城市商業銀行更好地適應增值稅時代有所助益。

關鍵詞：

商業銀行；營改增；財務管理

1994年分稅制改革以來，增值稅和營業稅作為我國流轉稅領域的兩大稅種，一直在各自特定的征稅范圍上并行征收。然而伴隨著市場經濟的不斷升級與發展，增值稅和營業稅并存征收的稅制格局對公司內部運營乃至整個宏觀經濟產生的扭曲和阻礙作用日益明顯。為了實現經濟結構調整與促進經濟穩定增長，我國在廣泛考察與調研的基礎上，逐步推進營業稅向增值稅轉變的財稅體制改革。根據財政部、國家稅務總局《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅【2016】36號文，以下簡稱36號文），自2016年5月1日起，在全國范圍內全面推開營業稅改征增值稅（以下簡稱營改增）試點，金融業納入試點范圍，由繳納營業稅改為繳納增值稅。然而，由于銀行業具有行業的特殊性及業務操作的復雜性，并且在我國現有出臺的增值稅相關細則中，缺乏對金融行業的實施細則，這些都為我國城市商業銀行全面步入增值稅時代帶來了挑戰。

一、營改增對我國城市商業銀行財務管理影響分析

1.營改增對銀行業稅收影響

銀行在實行營改增后，需要繳納的稅種主要有兩類：增值稅和所得稅。取消了營業稅，財務上的營業支出就會減少，銀行的總利潤就會產生變化。銀行的所得稅繳納是通過營業利潤與所得稅稅率的乘積來確定的，取消了營業稅不僅影像利潤總額，也影響了所得稅稅額。在以往的財務核算中，營業稅金及附加是歸屬于營業支出的，即在實行營改增前，營業稅在計算所得稅時，可以提前核算扣除的。而增值稅是價外稅，與企業所得無關，因此實行營改增在計算企業所得稅時，并不會扣除這部分價外稅，對應的企業所得稅的基數就會變大。因此，銀行實行“營改增”，不僅僅是增值稅在銀行稅收總額的占比增加，所得稅占比率也會有所變化，從而改變了銀行的稅收結構。

財稅庫銀橫向聯網系統是運用現代信息網絡技術，建立財政、稅務、國庫和各商業銀行間業務往來的網絡聯系，通過電子信息網絡實現稅款征繳、入庫、退庫、更正、對賬等稅收業務，進一步加快稅款的入庫速度，解決稅款繳庫工作效率不高、納稅人繳稅不方便、稅款入庫過程透明度不高、事前事中缺乏控制和稅款滯壓等問題，并逐步實現稅款申報、繳納、劃解、入庫和對賬業務的電子化，簡化業務操作流程、方便納稅人繳稅、降低征稅成本、減輕地稅機關工作量，實現稅款征收信息在財政部門、稅務機關和國庫間的共享，推行財稅庫銀橫向聯網工作意義深遠。現就市目前正在運行的財稅庫銀橫向聯網工作談談個人看法和建議。

一、財稅庫銀橫向聯網工作現狀

（一）納稅人繳稅效率顯著提高。實施財稅庫銀橫向聯網申報繳稅方式，納稅人一次性簽訂《委托銀行扣繳稅款協議書》，確定一個銀行賬戶作為繳稅賬戶，今后所有稅款均可通過該銀行賬戶扣繳且不收取任何費用，納稅人可以輕松快捷地完成整個申報繳稅過程。以前納稅人申報繳納幾個稅種稅款，就得開幾份繳款書，每份繳款書六張，每張繳款書上均需加蓋財務印鑒和法人印章，一次繳稅就需蓋三四十個印章，財務人員工作量繁重，且紙質票據消耗量居高不下。實行橫向聯網繳稅以后，由一票一稅變為一票多稅且不用加蓋印章。在此基礎上還可進一步實現網上申報，納稅人足不出戶即可繳納稅款，納稅人繳稅效率顯著提高。

（二）征稅成本大幅降低。財稅庫銀聯網不僅方便了納稅人繳稅，也大幅降低了稅務系統的征稅成本。在以往申報模式下，僅城北局每月使用稅收通用繳款書約8000余份，實施橫向聯網申報后，每月使用的繳款書下降到了4000余份，降幅達50%以上，以每份繳款書成本0.50元計算，每月節約征稅成本2000元左右，一年可節約費用3萬余元。如全省所有納稅人都實現聯網申報，稅務機關征稅成本將大幅降低。

（三）稅款入庫時間明顯縮短。財稅庫銀聯網成功后，稅款入庫更為及時迅速。納稅人確保繳稅賬戶有足夠資金，并在完成申報同時確認繳稅，系統自動辦理繳稅業務并將稅款繳入人行國庫。橫向聯網系統減少了稅款入庫環節，從根本上改變了傳統稅票傳遞方式，加快了稅款入庫速度。聯網前一筆稅款從納稅人申報到入庫需3天至5天，有些農村和邊遠山區的甚至需要10天至15天，聯網后一筆稅款從納稅人申報到入庫僅需半天，比過去縮短2至4天，實現了電子繳稅在納稅人、稅務部門、銀行、國庫之間的高效運行，成功搭建起了完稅“高速路”。

二、財稅庫銀橫向聯網工作存在的問題

在市全面推行應用財稅庫銀橫向聯網工作中，發現在實際工作操作中存在一些不容忽視的問題，并嚴重制約著財稅庫銀橫向聯網建設工作的全面推廣和應用。

（一）征納雙方觀念轉變不到位，宣傳力度仍需加強。從稅務部門看，過去長期實行稅收專管員上門收稅的傳統稅收征繳方式。隨著征管模式的改變，現在強調辦稅大廳功能的發揮，逐步實現了納稅人自行申報納稅。今后趨勢是由集中再次走向分散，淡化辦稅大廳功能，納稅人只要依托財稅庫銀橫向網絡即可申報繳稅。對于此種發展趨勢，部分稅務工作人員尚未轉變觀念，對推行此項工作積極性不夠，產生畏難消極情緒；有的稅務人員對地方稅務信息管理系統具體操作應用知識掌握不夠熟練，無法適應新的管理要求；少數稅收管理員認為申報征收工作是辦稅大廳人員的工作，與己無關，認為推行財稅庫銀橫向聯網工作增加了額外負擔，導致出現推諉扯皮現象。從納稅人方面看，對財稅庫銀橫向聯網認識程度不高，推廣難度增加，加之部分納稅人硬件設施和財務管理基礎配置不到位，企業會計業務還停留在傳統手工操作層面，無法適應財稅庫銀聯網橫向聯網要求；有的因為客觀條件暫時不具備，不愿配合稅務部門推行此項工作；有的認為通過基本賬戶（或是一般賬戶）繳稅沒有紙質憑據，不如直接前往地稅機關繳稅取得完稅憑證踏實，在推廣應用中存在抵觸情緒；而習慣于用一稅一票稅收通用繳款書存根聯作為會計核算憑證的企業納稅人，對開戶行根據電子繳款書填制的《電子繳稅付款憑證》作為繳納稅款的會計核算憑證的合法有效性存在顧慮。另外，有的稅務管理員盲目追求三方協議簽訂率，強制納稅人簽訂，忽視了廣泛深入的宣傳講解，造成部分納稅人雖然簽訂了協議，擔心稅務機關多扣稅款（有欠稅的企業更為擔心），更擔心賬戶資金信息泄露為稅務部門提供證據，導致已簽訂三方協議的納稅人心存不安，沒有簽訂的極力回避或拒簽，給推廣橫向聯網工作造成相當大的難度。

近年來,風險管理在稅收征管實踐中的理論探討和應用方興未艾。自2002年國家稅務總局在聯合國開發計劃署(UNDP)專家指導下,制定《2002-2006中國稅收征管戰略規劃綱要》,首次正式“防范稅收風險”以來,確立信息管稅、加強稅收風險管理、提升稅收征管質量和效率,已逐漸成為各方共識[1,2]。稅收風險管理已在江蘇國稅、深圳國稅等展開了一系列有益的探索和實踐[3]。就國際稅收實踐而言,稅收風險管理是上世紀90年代創建企業型政府逐步引入的[4,5]。而商業銀行風險管理由來已久,上世紀70年代以風險計量和資本配置為中心的現代金融風險管理迅速發展。盡管我國商業銀行風險管理水平距國際活躍銀行尚存在一定差距,但隨著新資本協議的實施,近幾年發展較快,目前已初步完成全面風險管理體系的建設,風險管理工具發展迅速、應用效果也較為明顯;銀行風險管理理論和實踐總體來說相對成熟,對于尚處于起步階段的稅收風險管理而言,如何借鑒銀行風險管理的成果和經驗,并結合稅收征管自身特點加以應用,是一個值得研究的課題。

一、稅收風險管理和銀行風險管理的相似性

1.債權債務關系的相似性。德國學者阿爾巴特·翰瑟爾(又譯為海扎爾)在1919年德國稅法通則制定后提出,主張國家與納稅人的關系是依據稅收法律之規定,而在債權人與債務人之間形成的公法上債權債務關系[6]。其實,我國稅收征管法規定了稅收與一般債權的順序問題,也就說明該法承認稅收是一種債權。稅收作為“法定之債”,征納雙方處于對等地位,國家及其稅務機關作為債權人,有依法征稅的權力,負有提供高質量的公共產品和服務的義務,強調對納稅人服務意識[6];納稅人作為債務人,有依法納稅的義務,若其不按時履行義務,需向國家等債權人支付滯納金,甚至受到行政處罰,同時會帶來國家稅收流失的風險。這實質上同商業銀行和貸款客戶的債權債務關系在本質上是一樣的。此外,同商業銀行要求貸款客戶提供抵押、質押或第三方保證擔保一樣,事實上稅務機關也可以依法要求納稅人為應納稅收設定債權擔保,只不過應用不如銀行普遍而已。

2.信息不對稱和信用基礎的相似性。不管是稅收流失風險還是貸款違約風險,很大程度上是由于征納或借貸雙方信息不對稱,銀行客戶/交易對手或納稅主體作為信息優勢方,可能采取滿足自身利益最大化而有害債權方的行為,而產生逆向選擇和道德風險問題。由于信息不對稱的存在,債權方需要盡可能地收集與交易有關的信息,以在談判和交易過程中維護自己的利益,而產生信息獲取成本、監督管理成本等交易成本。為了減少信息不對稱所產生的潛在風險問題,商業銀行需要加強對客戶信息的采集,加強客戶識別和貸后管理;稅務機關需要加強對涉稅信息的采集,完善稅源管理體系,實現“信息管稅”;同時,要充分利用征信等社會信用環境,增加納稅人或客戶的失信成本。

3.納稅遵從風險和銀行信用風險的相似性。銀行信用風險和納稅遵從風險都是指債務人不能按時足額還本付息或足額納稅而給債權人造成損失的可能性,也稱違約風險。稅收風險與銀行風險類似,理論上也可以從違約概率(PD)、違約損失率(LGD)、應稅規模敞口(或違約時風險暴露EAD)、時間期限(M)等維度來量化。比如違約概率(PD)可由納稅人或客戶的靜態特征指標、動態財務稅收指標、歷史信用行為記錄等要素進一步加以度量和預測。違約損失率(LGD)指一旦違約可能造成的損失程度,與特定債權的抵押、擔保措施的有效性、清償優先性、金融賬戶信息的可獲得性和有效性、與執法環境、清收費用和債權保全的回收能力有關。對于銀行貸款違約時風險暴露(EAD)包括貸款本金余額和應收利息,較為容易確定;而應稅規模敞口僅指應繳稅額,除了稅率比較確定外,稅源相當于貸款本金,事先稅務機關并不知道,只能根據納稅人銷售、資產、利潤、水電消耗、行業統計信息、歷史月交稅金等間接預測,加之復雜的稅前扣除事項和減免優惠稅收事項,使得稅源管理是稅收風險管理與銀行風險管理之間的重要區別之一。

4.稅收執法風險和銀行操作風險的相似性。從風險成因來看,稅收執法風險與銀行操作風險類似,都是由人員、系統、流程和外部事件四類風險來源造成的直接或間接損失的風險。比如人員風險包括部分執法人員素質低下、徇私舞弊、瀆職侵權或不作為;考核機制不健全,導致執法人員虛收、預收、濫收、混稅種、混入庫級次、空轉、引稅、賣稅、收過頭稅、寅吃卯糧等等,與有稅不收現象共存[7];培訓不足等等。流程和程序風險體現在登記、征收、結算、稽查等環節越位缺位、控制不足或控制過度。外部事件和環境影響包括地方政府干擾、外部欺詐等;稅收法律不完善、級次差、權威性不夠而帶來的法律風險;以及隨著稅務系統大集中、電子稅務業務的發展而帶來的IT風險。

5.稅收風險管理和銀行風險管理歷史和發展趨勢的相似性。我國稅收管理和銀行經營管理的風險是改革開放以后隨著1979年“撥改貸”[8]和1983年國營企業“利改稅”[9,10]的啟動,由計劃經濟向市場經濟過渡過程中而逐漸顯現的;之前計劃經濟時期本質上是排斥風險的,是一種確定性經濟,基本不存在風險管理問題。

隨著1993年十四屆三中全會明確建立社會主義市場經濟,1994年設立3家政策性銀行而開始銀行商業化轉型和分稅制改革,2003年開始的國有銀行上市和新一輪稅制改革,市場經濟的深化發展,市場主體日趨多元化和差異化,客戶(納稅人)數量日益增加、稅源管理(或金融服務)范圍日益擴大,新的金融產品或稅種稅制結構調整不斷出現,業務日益全球化,信息科技的廣泛運用,信用環境和法制不健全,地方政府干擾等,使得面臨的風險越來越復雜,提升風險管理水平成為商業銀行和稅務機關共同的內在要求。