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摘要:隨著經(jīng)濟(jì)全球化的日益深化以及資本市場(chǎng)的國(guó)際化，世界各國(guó)已對(duì)建立全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則形成共識(shí)。中國(guó)是澳大利亞最大的貿(mào)易伙伴，本文分析中澳兩國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定制模式和的表現(xiàn)形式，并對(duì)兩國(guó)在無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則--澳大利亞無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則（AASB138）和我國(guó)財(cái)政部新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》進(jìn)行分析比較，為我國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化提供澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則構(gòu)建和向國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同方面的經(jīng)驗(yàn)。

關(guān)鍵詞:無(wú)形資產(chǎn)；中澳會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；趨同

最近，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)對(duì)66個(gè)國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了研究，結(jié)果表明：“95%的國(guó)家和地區(qū)將公開承諾采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IFRS)作為全球統(tǒng)一的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，80%多個(gè)國(guó)家和地區(qū)都有上市公司采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則及IFRS”。目前，澳大利亞、新西蘭、香港、新加坡和韓國(guó)等全球經(jīng)濟(jì)模式直接采用了國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IFRS)。歐盟國(guó)家對(duì)其上市公司的合并財(cái)務(wù)報(bào)表也要求采用IFRS。另一種對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則采用的方式是趨同法。中國(guó)與IFRS的趨同被認(rèn)為是實(shí)質(zhì)持續(xù)趨同，既能符合國(guó)際趨同的形勢(shì)，又能反映中國(guó)的實(shí)際情況。2010年，中國(guó)財(cái)政部了《中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同路線圖》。2014年財(cái)政部的財(cái)務(wù)報(bào)表，8個(gè)新制定或修訂的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，公允價(jià)值計(jì)量，進(jìn)一步加快中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同趨勢(shì)。澳大利亞對(duì)外貿(mào)易與貿(mào)易部公布了2016屆澳大利亞貿(mào)易報(bào)告。在2016年，“中國(guó)仍然是澳大利亞最大的貿(mào)易伙伴，最大的出口目的地和進(jìn)口來(lái)源”。由于經(jīng)濟(jì)體制和會(huì)計(jì)環(huán)境的差異，也有中澳兩國(guó)對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則采用模式的差異，本文分析兩國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定制模式和的表現(xiàn)形式，并對(duì)中澳兩國(guó)在無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則--澳大利亞無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則（AASB138）和我國(guó)財(cái)政部新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》進(jìn)行分析比較，為我國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化提供澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則構(gòu)建和向國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同方面的經(jīng)驗(yàn)。

一、中澳會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的總體比較

(一)制定模式比較

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式，是指“對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)制、制定人員以及制定程序等做出的一種安排”。在制定機(jī)構(gòu)和人員方面，澳大利亞的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和者為澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(AASB)，其成員包含政府部門、會(huì)計(jì)專業(yè)團(tuán)體、企業(yè)、證劵業(yè)組織等多個(gè)領(lǐng)域，主席由財(cái)政部長(zhǎng)任命，這樣就相對(duì)地保護(hù)了獨(dú)立性、廣泛性和公允性。隨著時(shí)代的發(fā)展，澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)中的政府力量持續(xù)加強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)，使該委員會(huì)不再是一個(gè)簡(jiǎn)單的社會(huì)團(tuán)體。這一趨勢(shì)的優(yōu)勢(shì)吸引了大批優(yōu)秀專家進(jìn)入會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)制定機(jī)構(gòu)，能迅速吸收會(huì)計(jì)行業(yè)的意見和建議，廣泛代表社會(huì)各階層的利益，并保證其科學(xué)化和合理化。在我國(guó)，財(cái)政部是唯一能制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的機(jī)構(gòu)。因?yàn)槲覈?guó)的民間會(huì)計(jì)組織尚未成熟，工作人員主要是財(cái)政部設(shè)立的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的有關(guān)人員，但忽視了一般報(bào)告主體的利益。財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的章程主要由專家學(xué)者組成。他們?yōu)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定提供咨詢和咨詢服務(wù)，而企業(yè)和會(huì)計(jì)專業(yè)人員只占少數(shù)成員。企業(yè)只是被動(dòng)的接受會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。在程序方面，澳大利亞的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)分為6個(gè)步驟：第一，日常的會(huì)計(jì)核算問題轉(zhuǎn)化為討論文件；第二，意見全面收集；第三，形成決定意見表上交AASB；第四，征求意見稿；第五，形成會(huì)計(jì)準(zhǔn)則終稿；第六，執(zhí)行。我國(guó)制定規(guī)則的程序主要包括4個(gè)階段：立項(xiàng)階段、起草階段、公開征求意見階段、階段。

(二)準(zhǔn)則體系比較

雖然在大方向上中澳兩國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都在向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的方向發(fā)展，但是在經(jīng)濟(jì)體制方面，澳大利亞作為前英國(guó)殖民地，會(huì)計(jì)制度受英國(guó)影響；中國(guó)是社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)還不完善，這些綜合因素導(dǎo)致會(huì)計(jì)環(huán)境、準(zhǔn)則體系方面的差距，比如：第一，對(duì)比我國(guó)，澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更接近國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。澳大利亞在上世紀(jì)70年代參與了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，在會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)方面有許多優(yōu)勢(shì)。可以影響國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制定。第二，澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則較我國(guó)覆蓋范圍更加廣泛，不僅包括會(huì)計(jì)準(zhǔn)則條款，還包括準(zhǔn)則解釋、技術(shù)公告等層次。

二、中澳無(wú)形資產(chǎn)具體準(zhǔn)則比較

(一)定義及基本內(nèi)容

兩國(guó)無(wú)形資產(chǎn)定義都說(shuō)明了無(wú)形資產(chǎn)的三大特征：可辨認(rèn)性、無(wú)實(shí)物形態(tài)、非貨幣性資產(chǎn)。澳大利亞對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的定義直接采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(IAS38)。AASB138中無(wú)形資產(chǎn)是指“非物質(zhì)形式，可以識(shí)別非貨幣性資產(chǎn)”。依據(jù)我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》（2006），無(wú)形資產(chǎn)是指“企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)”。兩國(guó)的準(zhǔn)則均排除了無(wú)形資產(chǎn)中的商譽(yù)。澳大利亞AASB和我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的定義差異不明顯。此外，為保證排他性地從某無(wú)形資產(chǎn)中取得經(jīng)濟(jì)利益，我國(guó)還強(qiáng)調(diào)了企業(yè)是此項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的擁有或控制人。

(二)確認(rèn)和初始計(jì)量

在中國(guó)的無(wú)形資產(chǎn)的范圍確認(rèn)采用了列舉法，主要包括著作權(quán)、特許權(quán)、商標(biāo)、專利權(quán)、非專利技術(shù)、土地使用權(quán)。在中國(guó)投資房地產(chǎn)的土地使用權(quán)未納入種無(wú)形資產(chǎn)范圍。而澳大利亞的資產(chǎn)范圍確認(rèn)采用的是排除法，AASB138也適用于廣告、培訓(xùn)、創(chuàng)業(yè)、研究和開發(fā)活動(dòng)等方面的支出，電影、錄像、戲劇、手稿、專利和版權(quán)許可協(xié)議下的權(quán)利。值得強(qiáng)調(diào)的是，"土地使用權(quán)"在我國(guó)也被納入了無(wú)形資產(chǎn)的范圍，而澳大利亞AASB則不包含這一項(xiàng)。澳大利亞和中國(guó)都按照“歷史成本”原則對(duì)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行初始計(jì)量。初始計(jì)量的不同表現(xiàn)在：澳大利亞把無(wú)形資產(chǎn)的取得方式分為外購(gòu)、投資取得、接受捐贈(zèng)、接受抵債取得、內(nèi)部研發(fā)五種來(lái)源，每種來(lái)源的初始計(jì)量方式有所不同。而我國(guó)只是籠統(tǒng)地表述了對(duì)外購(gòu)、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、政府補(bǔ)助和企業(yè)合并取得的無(wú)形資產(chǎn)的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行初始計(jì)量的方法，未對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的取得方式進(jìn)行詳細(xì)歸類和敘述。

(三)無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量方法

澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)后計(jì)量分為成本模式和重估模式。當(dāng)用成本模式計(jì)量時(shí)，在初始確認(rèn)之后，該無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值等于該資產(chǎn)的成本減去所有累計(jì)攤銷和累計(jì)減值損失。當(dāng)用重估模式進(jìn)行計(jì)量時(shí)，“初始確認(rèn)后，無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)以重估價(jià)作為其賬面金額，即其重估日的公允價(jià)值減去隨后發(fā)生的累積攤銷額和隨后發(fā)生的累積減值損失后余額?！敝毓肋M(jìn)行的前提是僅當(dāng)有活躍的資本市場(chǎng)，以使資產(chǎn)的賬面金額與其在期末報(bào)告利用公允價(jià)值確定的賬面金額不會(huì)存在重大差異。我國(guó)的無(wú)形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量只有成本模式，無(wú)形資產(chǎn)的重估步驟在我國(guó)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中不存在。對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命，澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，如果在報(bào)告期間導(dǎo)致其無(wú)形資產(chǎn)無(wú)法確定使用壽命的事件或環(huán)境發(fā)生變化，該資產(chǎn)使用壽命可以確認(rèn)作為一項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理。而我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有對(duì)此類事件或環(huán)境的變化的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)情況加以規(guī)定，可能會(huì)導(dǎo)致潛在的虛增資產(chǎn)。此外，關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)研究與開發(fā)支出方面的規(guī)定、無(wú)形資產(chǎn)的攤銷期與攤銷金額、使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)攤銷方法、殘值、攤銷期與攤銷方法的重新選擇、處置與報(bào)廢、披露，中澳兩國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本相同，在此不做贅述。

三、結(jié)束語(yǔ)

本文比較了中澳兩國(guó)在會(huì)計(jì)制定模式方面的差異，并對(duì)比我國(guó)新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)--無(wú)形資產(chǎn)》（2006）和澳大利亞AASB138在無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面的具體不同。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的無(wú)形資產(chǎn)的含義、確認(rèn)、計(jì)量、攤銷等方面與原準(zhǔn)則相比做出了較大的修改與完善，實(shí)現(xiàn)了實(shí)質(zhì)性的國(guó)際趨同，符合當(dāng)前中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。但在與此同時(shí)，我們還是要看到在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在具體條例，如無(wú)形資產(chǎn)重估方面、使用壽命環(huán)境變化方面的缺失，應(yīng)使其真正能衡量無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值。這也是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則向國(guó)際趨同、我國(guó)經(jīng)濟(jì)適應(yīng)全球一體化的正確道路。

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作者：何川寧 單位：廣東第二師范學(xué)院