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證監(jiān)會(huì)近期出臺(tái)的獨(dú)立董事制度，對改善公司治理結(jié)構(gòu)將起到積極作用。從世界范圍來看，財(cái)務(wù)監(jiān)督模式包括監(jiān)事會(huì)模式和審計(jì)委員會(huì)模式，但不混合采用。筆者認(rèn)為，根據(jù)我國國情，“監(jiān)事會(huì)＋審計(jì)委員會(huì)”模式可作為現(xiàn)階段的一種選擇。作為獨(dú)立董事財(cái)務(wù)監(jiān)督職能具體實(shí)現(xiàn)形式的審計(jì)委員會(huì)的引入，必將導(dǎo)致上市公司重構(gòu)內(nèi)部財(cái)務(wù)監(jiān)督體系，形成分工明確的監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)、內(nèi)部審計(jì)部門和財(cái)務(wù)部門、會(huì)計(jì)部門四個(gè)層次的完整體系。

一、獨(dú)立董事制度與公司治理

獨(dú)立董事制度是指在董事會(huì)中設(shè)立獨(dú)立董事、以形成權(quán)力制衡與監(jiān)督的一種制度。

獨(dú)立董事是指不在公司擔(dān)任除董事外的其他職務(wù)，并與其所受聘的上市公司及其主要股東不存在可能妨礙其進(jìn)行獨(dú)立客觀判斷的關(guān)系的董事。獨(dú)立董事對上市公司及全體股東負(fù)責(zé)。從世界范圍來看，獨(dú)立董事制度與公司法系和公司組織結(jié)構(gòu)相關(guān)。

（一）世界上的公司法系與公司組織結(jié)構(gòu)。一般認(rèn)為，世界各國的公司法可分為英美法系、德國法系、法國法系、德國法與美國法之折衷法系。公司組織結(jié)構(gòu)有兩種方式，單層制和雙層制。所謂單層制，就是只有一個(gè)管理機(jī)關(guān)，即只有董事會(huì)而沒有監(jiān)事會(huì)；所謂雙層制，就是有一個(gè)經(jīng)營機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)公司的商業(yè)經(jīng)營和另一個(gè)單獨(dú)的監(jiān)督機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)監(jiān)督經(jīng)營機(jī)關(guān)，即董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)雙重機(jī)構(gòu)。英美法系國家的公司組織結(jié)構(gòu)實(shí)行單層制，德國法系的國家和折衷法系國家的公司組織結(jié)構(gòu)實(shí)行雙層制，法國法系國家的公司組織結(jié)構(gòu)既實(shí)行單層制，也實(shí)行雙層制。

組織結(jié)構(gòu)無論是采用雙層制或是采用單層制的公司，都形成了一套行之有效的權(quán)力制衡體制和監(jiān)督機(jī)制。組織結(jié)構(gòu)采用雙層制的公司由監(jiān)事會(huì)監(jiān)督董事會(huì)。在公司組織結(jié)構(gòu)實(shí)行單層制的情況下，管理機(jī)關(guān)內(nèi)部成員作了區(qū)分，一部分是執(zhí)行業(yè)務(wù)、從事內(nèi)部經(jīng)營管理的成員，稱為執(zhí)行董事或內(nèi)部董事；另一部分是不執(zhí)行業(yè)務(wù)、不參與內(nèi)部經(jīng)營管理的成員，稱為非執(zhí)行董事或外部董事（也稱獨(dú)立董事），專司監(jiān)督之職。英美公司中執(zhí)行董事和非執(zhí)行董事的區(qū)分并不是法律上所作出的區(qū)分，而是在理論和實(shí)踐中有此區(qū)分而被判例所承認(rèn)。英、美國家在法律上雖然沒有設(shè)立獨(dú)立監(jiān)事會(huì)機(jī)關(guān)的規(guī)定，但事實(shí)上已通過外部董事和獨(dú)立審計(jì)人員發(fā)揮了監(jiān)事會(huì)的作用。

（二）我國的獨(dú)立董事制度。1999年3月，國家經(jīng)貿(mào)委、中國證監(jiān)會(huì)聯(lián)合下發(fā)了《關(guān)于進(jìn)一步促進(jìn)境外上市公司規(guī)范運(yùn)作和深化改革的意見》，要求境外上市公司設(shè)立獨(dú)立董事。2000年9月，國家經(jīng)貿(mào)委會(huì)同有關(guān)部門起草、經(jīng)國務(wù)院同意并由國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)《國有大中型企業(yè)建立現(xiàn)代企業(yè)制度和加強(qiáng)管理的基本規(guī)范（試行）》，提出“董事會(huì)中可以設(shè)立非公司股東且不在公司內(nèi)部任職的獨(dú)立董事”。2001年5月31日，中國證監(jiān)會(huì)《關(guān)于在上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見（征求意見稿）》，向社會(huì)廣泛征求意見。2001年8月16日，中國證監(jiān)會(huì)正式《關(guān)于在上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見》，標(biāo)志著獨(dú)立董事制度步入實(shí)施階段。該指導(dǎo)意見指出：境內(nèi)上市公司應(yīng)當(dāng)聘請適當(dāng)人員擔(dān)任獨(dú)立董事，其中應(yīng)當(dāng)至少包括一名會(huì)計(jì)專業(yè)人士（會(huì)計(jì)專業(yè)人士是指具有高級(jí)職稱或注冊會(huì)計(jì)師資格的人士）。在2002年6月30日前，董事會(huì)成員中應(yīng)當(dāng)至少包括2名獨(dú)立董事；在2003年6月30日前，上市公司董事會(huì)成員中應(yīng)當(dāng)至少包括三分之一獨(dú)立董事。

（三）公司治理結(jié)構(gòu)與獨(dú)立董事制度。公司治理結(jié)構(gòu)是一種制度安排，用以支配若干在企業(yè)中有重大利害關(guān)系的團(tuán)體——投資者（股東和貸款人）、經(jīng)理人員、職工之間關(guān)系，并從這種聯(lián)盟中實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益。公司治理結(jié)構(gòu)包括：(1)如何配置和行使控制權(quán)；(2)如何監(jiān)督和評(píng)價(jià)董事會(huì)、經(jīng)理人員和職工；(3)如何設(shè)計(jì)和實(shí)施激勵(lì)機(jī)制（注：青木昌彥、錢穎一：《轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)中的公司治理結(jié)構(gòu)》，中國經(jīng)濟(jì)出版社1995年4月版。）。資本市場中出現(xiàn)的一些問題使監(jiān)管部門和廣大投資者認(rèn)識(shí)到公司治理結(jié)構(gòu)改革的必要性。但如何推動(dòng)公司治理結(jié)構(gòu)的改革呢？監(jiān)管部門近期推出的獨(dú)立董事制度就是完善上市公司治理結(jié)構(gòu)的一項(xiàng)重要措施。

獨(dú)立董事制度在以美國為首的一些西方國家被證明是一種行之有效、并被廣泛采用的制度。一般而言，獨(dú)立董事制度有利于改進(jìn)公司治理結(jié)構(gòu)，提升公司質(zhì)量；有利于加強(qiáng)公司的專業(yè)化運(yùn)作，提高董事會(huì)決策的科學(xué)性；有利于強(qiáng)化董事會(huì)的制衡機(jī)制，保護(hù)中小投資者的權(quán)益；有利于增加上市公司信息披露的透明度，督促上市公司規(guī)范運(yùn)作。

（四）獨(dú)立董事制度的實(shí)現(xiàn)形式。獨(dú)立董事制度的實(shí)現(xiàn)形式是指獨(dú)立董事制度以何種方式落實(shí)，或者說獨(dú)立董事以何種方式履行其職責(zé)。西方國家是在董事會(huì)下設(shè)立由獨(dú)立董事組成或領(lǐng)導(dǎo)的專門委員會(huì)。這些專門的委員會(huì)有提名委員會(huì)、薪酬委員會(huì)和審計(jì)委員會(huì)，分別負(fù)責(zé)公司經(jīng)理人員的提名、制定薪酬制度、代表董事會(huì)行使財(cái)務(wù)監(jiān)督權(quán)。當(dāng)前，在紐約證券交易所上市的公司中，100%有審計(jì)委員會(huì)，80%有報(bào)酬委員會(huì)，50%有提名委員會(huì)（注："AnalysisofResultsof1980ProxyStatement",Release,Disciosure,SecuritiesandExchangeCommission,No.34-17518,February5,1991.轉(zhuǎn)引自公司治理（李維安等，2001）。）。

二、上市公司財(cái)務(wù)監(jiān)督模式之選擇

作為獨(dú)立董事制度一種實(shí)現(xiàn)形式的審計(jì)委員會(huì)，在英、美等國家被證明是一種成功的財(cái)務(wù)監(jiān)督模式。從世界范圍來看，財(cái)務(wù)監(jiān)督模式有以美國為代表的審計(jì)委員會(huì)模式和以德國、日本為代表的監(jiān)事會(huì)模式。但一般來說，二者不同時(shí)采用（注：法國法系國家的情況特殊，這些國家的公司既采用單層制，也采用雙層制，故實(shí)務(wù)中有公司采用監(jiān)事會(huì)模式，也有公司采用審計(jì)委員會(huì)模式，但一家公司一般不同時(shí)采用監(jiān)事會(huì)模式和審計(jì)委員會(huì)模式。），也就是說，采用了監(jiān)事會(huì)模式的，就不再采用審計(jì)委員會(huì)模式；而采用了審計(jì)委員會(huì)模式的，就不再采用監(jiān)事會(huì)模式。我國《公司法》明確了監(jiān)事會(huì)的地位，是否有必要設(shè)立審計(jì)委員會(huì)？審計(jì)委員會(huì)是否符合我國國情？如果引進(jìn)審計(jì)委員會(huì)制度，它的職責(zé)有哪些？上市公司又如何重塑財(cái)務(wù)監(jiān)督體系？

（一）財(cái)務(wù)監(jiān)督模式的國際比較

1、監(jiān)事會(huì)模式。監(jiān)事會(huì)模式是指在公司組織結(jié)構(gòu)實(shí)行雙層制的情況下，由監(jiān)事會(huì)對公司管理機(jī)關(guān)實(shí)行財(cái)務(wù)監(jiān)督的模式。世界各國的公司立法中，監(jiān)事會(huì)的基本職責(zé)是對公司進(jìn)行財(cái)務(wù)監(jiān)督，但各國立法所規(guī)定的監(jiān)事會(huì)的職責(zé)范圍存在較大差異。

德國的公司組織結(jié)構(gòu)是垂直型，即股東大會(huì)、監(jiān)事會(huì)、董事會(huì)。股東大會(huì)選舉產(chǎn)生監(jiān)事會(huì)成員（注：根據(jù)德國《股份公司法》第101條，監(jiān)事會(huì)成員由股東大會(huì)選舉的監(jiān)事，委派監(jiān)事和職工監(jiān)事組成。其中股東代表監(jiān)事至少占一半。），監(jiān)事會(huì)除了監(jiān)督董事會(huì)之外，還參與決策管理。德國《股份公司法》規(guī)定：監(jiān)事會(huì)可以任免董事會(huì)成員及主席，約束董事會(huì)成員的商業(yè)行為，決定董事會(huì)成員的薪酬，相當(dāng)于董事會(huì)成員在法院內(nèi)外代表公司。

日本的股份公司機(jī)關(guān)分為股東大會(huì)、董事會(huì)及代表董事、監(jiān)事會(huì)，各機(jī)關(guān)的職責(zé)與我國相似，股東大會(huì)決定公司的基本事項(xiàng)，選舉董事、監(jiān)事；董事會(huì)及代表董事是執(zhí)行業(yè)務(wù)的機(jī)關(guān)；監(jiān)事會(huì)是監(jiān)督經(jīng)營的機(jī)關(guān)。監(jiān)事會(huì)的具體權(quán)限《商法特例法》規(guī)定：(1)決定監(jiān)察方法、調(diào)查公司業(yè)務(wù)及財(cái)產(chǎn)狀況

的方法，其他有關(guān)部門職務(wù)執(zhí)行的事項(xiàng)；(2)監(jiān)事調(diào)查會(huì)計(jì)監(jiān)察人（即獨(dú)立審計(jì)人員——筆者注）的監(jiān)察報(bào)告書及其他監(jiān)察事項(xiàng)結(jié)束，應(yīng)該報(bào)告于監(jiān)事會(huì)；(3)監(jiān)事會(huì)可以得到董事會(huì)的報(bào)告；(4)監(jiān)事會(huì)得到會(huì)計(jì)監(jiān)察人的監(jiān)察報(bào)告之日起1周內(nèi)應(yīng)向董事會(huì)提交監(jiān)察報(bào)告書；(5)監(jiān)事具有參與選任或解任會(huì)計(jì)監(jiān)察人的權(quán)限（注：末永敏和著、金洪玉譯：《現(xiàn)代日本公司法》，人民法院出版社2000年9月版。）。

2、審計(jì)委員會(huì)模式。審計(jì)委員會(huì)模式是指公司組織結(jié)構(gòu)在實(shí)行單層制的情況下，由審計(jì)委員會(huì)對公司管理機(jī)關(guān)實(shí)行財(cái)務(wù)監(jiān)督的模式。審計(jì)委員會(huì)模式起源于美國，20世紀(jì)90年代在世界上許多國家和地區(qū)得到了發(fā)展。在美國《標(biāo)準(zhǔn)公司法》（注：美國沒有全國統(tǒng)一的《公司法》，《公司法》分別由各州立法。但全國有一個(gè)《標(biāo)準(zhǔn)公司法》，供各州議會(huì)采納，其本身并不具備直接約束力。）中沒有設(shè)立審計(jì)委員會(huì)的條款，SEC非常支持建立審計(jì)委員會(huì)，但沒有強(qiáng)制要求上市公司建立審計(jì)委員會(huì)。不過，紐約證券交易所(NYSE)于1978年要求每一家上市公司都必須設(shè)立完全由獨(dú)立董事組成的審計(jì)委員會(huì)；1987年，美國國家證券商協(xié)會(huì)要求所有的納斯達(dá)克(NASDAQ)上市公司必須設(shè)立絕大部分成員由獨(dú)立董事組成的審計(jì)委員會(huì)。

在英國，《公司法》要求所有上市公司必須設(shè)立有非執(zhí)行董事組成的審計(jì)委員會(huì)，就審計(jì)和控制中的重要問題進(jìn)行磋商。在加拿大，1975年修訂的加拿大商業(yè)公司法要求所有的股份公司都必須設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，還要求經(jīng)營信貸業(yè)務(wù)的企業(yè)設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。在新加坡，根據(jù)1989年的《公司法》，所有的上市公司都設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。在馬來西亞，只有大銀行和保險(xiǎn)公司按照要求設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。

世界上各國的審計(jì)委員會(huì)都要求完全由或大部分由非執(zhí)行董事?lián)危渎氊?zé)有所不同，但其基本職責(zé)都包括：(1)檢查、復(fù)核財(cái)務(wù)報(bào)告；(2)與外部獨(dú)立審計(jì)師協(xié)調(diào)，并評(píng)價(jià)其工作；(3)指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)部門的工作。從審計(jì)委員會(huì)的發(fā)展來看，職責(zé)范圍在不斷擴(kuò)大。

（二）我國上市公司財(cái)務(wù)監(jiān)督模式之選擇。從世界范圍來看，財(cái)務(wù)監(jiān)督模式有監(jiān)事會(huì)模式和審計(jì)委員會(huì)模式。我國已經(jīng)在法律和實(shí)務(wù)中明確采用監(jiān)事會(huì)模式，在此前提下，我國上市公司財(cái)務(wù)監(jiān)督模式選擇的問題就變成了是否還應(yīng)引入審計(jì)委員會(huì)模式的問題。

審計(jì)委員會(huì)模式是英美等國單層制組織結(jié)構(gòu)公司獨(dú)立董事制度下的財(cái)務(wù)監(jiān)督職能的實(shí)現(xiàn)形式，審計(jì)委員會(huì)模式與獨(dú)立董事制度緊密相連。有專家學(xué)者從法理上分析，獨(dú)立董事制度是英美等國單層制公司組織結(jié)構(gòu)的產(chǎn)物，引入獨(dú)立董事的目的是為了監(jiān)督、制衡執(zhí)行董事，而我國公司采用雙層制公司組織結(jié)構(gòu)，這樣，二者的職能是否重合？

筆者認(rèn)為：在現(xiàn)行環(huán)境下和現(xiàn)階段，“監(jiān)事會(huì)模式＋審計(jì)委員會(huì)模式”可以作為上市公司財(cái)務(wù)監(jiān)督模式的一種選擇。其原因在于：

1、現(xiàn)行監(jiān)事會(huì)模式不能很好履行財(cái)務(wù)監(jiān)督職能。監(jiān)事會(huì)能否很好履行財(cái)務(wù)監(jiān)督職能，關(guān)鍵在于它的獨(dú)立性和專業(yè)能力。

(1)制度安排上的缺陷。我國《公司法》第124條規(guī)定：（股份公司）監(jiān)事會(huì)由股東代表和適當(dāng)比例的職工代表組成。沒有對監(jiān)事會(huì)成員的會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)作出明確的規(guī)定，同時(shí)，也沒有監(jiān)事會(huì)成員在不具備充分的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)的情況下可以聘請外部專業(yè)人士的規(guī)定。大陸法系一些國家的《公司法》規(guī)定可以聘請外部專業(yè)人士。監(jiān)事會(huì)可以為此目的而委托某個(gè)監(jiān)事會(huì)成員，或者為了某些特定任務(wù)而委托個(gè)別專家（注：卞耀武主編：《當(dāng)代外國公司法》，法律出版社1995年4月版。）。在監(jiān)事會(huì)成員不具備足夠的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)，并且也不能聘請外部專家的情況下，是不能很好地履行財(cái)務(wù)監(jiān)督職能的。

制度上的缺陷還體現(xiàn)在規(guī)定了監(jiān)事會(huì)職責(zé)而沒有賦予相應(yīng)的職權(quán)。例如，監(jiān)事會(huì)的調(diào)查權(quán)，即監(jiān)事會(huì)對公司（含子公司）業(yè)務(wù)、財(cái)產(chǎn)狀況進(jìn)行調(diào)查，并可要求董事、經(jīng)理報(bào)告公司營業(yè)情況的權(quán)力；監(jiān)事會(huì)的公司代表權(quán)，即當(dāng)公司董事、經(jīng)理的行為侵害公司利益，并經(jīng)糾正無效時(shí)，代表公司對其提起訴訟的權(quán)力。

(2)一股獨(dú)大的客觀現(xiàn)狀。在我國，一股獨(dú)大的現(xiàn)象會(huì)存續(xù)相當(dāng)長時(shí)間。一股獨(dú)大，從表決權(quán)來講，按照現(xiàn)行的法律確實(shí)有可能產(chǎn)生不公正行為（注：周小川：《上市公司治理結(jié)構(gòu)的改進(jìn)》，《中國證券報(bào)》2001年5月31日。）。控股股東、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)基本上是一家人，董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)也基本上由控股股東說了算，監(jiān)事會(huì)怎么能“監(jiān)事”自家人？

(3)監(jiān)事會(huì)事實(shí)上的不獨(dú)立。《公司法》中對監(jiān)事會(huì)的獨(dú)立性作出了許多規(guī)定。但在實(shí)際中，我國多數(shù)上市公司的監(jiān)事會(huì)沒有進(jìn)入角色，絕大多數(shù)的監(jiān)事不“監(jiān)事”，對上市公司經(jīng)營者的違法、違章行為，如虛假財(cái)務(wù)記錄和報(bào)告、參與本公司股票做莊從而操縱股價(jià)牟取暴利、擅自擴(kuò)大職工持股范圍和數(shù)量、大股東長期無償占用股份公司資金等往往默不作聲。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，不少上市公司的監(jiān)事會(huì)主席由紀(jì)委書記或工會(huì)主席擔(dān)任，監(jiān)事往往是基層單位的負(fù)責(zé)人，在股份公司內(nèi)部還是董事長、總經(jīng)理的下級(jí)，這些監(jiān)事又怎么能獨(dú)立起來呢？翻閱一下報(bào)刊上的上市公司監(jiān)事會(huì)報(bào)告，鮮有監(jiān)事會(huì)不同意董事會(huì)決議的，這種高度的一致性究竟是這些監(jiān)事會(huì)經(jīng)過認(rèn)真“監(jiān)事”后得出的結(jié)論，還是根本就沒有“監(jiān)事”或根本不敢“監(jiān)事”呢（注：目前，我國有的公司實(shí)行獨(dú)立監(jiān)事制度，我們認(rèn)為，設(shè)獨(dú)立監(jiān)事效果不如設(shè)獨(dú)立董事。）？

2、監(jiān)事會(huì)與審計(jì)委員會(huì)的關(guān)系是財(cái)務(wù)監(jiān)督不同層次上的互補(bǔ)關(guān)系。我國《公司法》確定了公司組織結(jié)構(gòu)的四個(gè)層次：(1)股東大會(huì)——公司的權(quán)力機(jī)關(guān)；(2)董事會(huì)——公司的業(yè)務(wù)執(zhí)行和經(jīng)營決策機(jī)關(guān)；(3)經(jīng)理——負(fù)責(zé)日常經(jīng)營管理工作；(4)監(jiān)事會(huì)——監(jiān)督機(jī)關(guān)。在上面結(jié)構(gòu)中，監(jiān)事會(huì)與董事會(huì)是平行關(guān)系，審計(jì)委員會(huì)是董事會(huì)下屬的專門委員會(huì)，因此，監(jiān)事會(huì)與審計(jì)委員會(huì)分屬于公司組織結(jié)構(gòu)中的不同層次，監(jiān)事會(huì)的層次高于審計(jì)委員會(huì)，更具有權(quán)威性。

審計(jì)委員會(huì)與監(jiān)事會(huì)在職責(zé)安排和制度設(shè)計(jì)上，應(yīng)該是互補(bǔ)的關(guān)系，而非重疊的關(guān)系，即使是重疊的地方，其側(cè)重點(diǎn)也不同。監(jiān)事會(huì)的職責(zé)側(cè)重于檢查公司的財(cái)務(wù)決策，即公司的資金調(diào)度、安排，利潤分配、薪酬等方面；審計(jì)委員會(huì)的職責(zé)集中在財(cái)務(wù)活動(dòng)的結(jié)果和會(huì)計(jì)審計(jì)方面，如復(fù)核公司財(cái)務(wù)報(bào)告、提請聘請會(huì)計(jì)師事務(wù)所、與之溝通并對其工作進(jìn)行評(píng)價(jià)等方面，但也自然會(huì)涉及到公司的財(cái)務(wù)方面。

3、我國公司海外上市的需要。隨著經(jīng)濟(jì)全球化，國際資本市場交流日趨活躍，我國有一些公司到紐約、東京、新加坡、香港等交易所海外上市。我國公司到這些證券交易所上市，就必須按照這些交易所的規(guī)定設(shè)立獨(dú)立董事和審計(jì)委員會(huì)。

現(xiàn)代股份公司法的發(fā)展歷史，反映了英美法系和大陸法系的相互影響。大陸現(xiàn)代股份有限公司組織機(jī)構(gòu)的模式是在近代股份有限公司組織機(jī)構(gòu)模式的基礎(chǔ)上，經(jīng)過引進(jìn)英美法系公司法的董事會(huì)制度和自行改造而成的。我國股份有限公司組織機(jī)構(gòu)采用的是大陸股份有限公司組織機(jī)構(gòu)的模式，但大陸現(xiàn)代股份有限公司的組織機(jī)構(gòu)沒有引進(jìn)獨(dú)立董事制度。我國在借鑒國外成功的公司治理經(jīng)驗(yàn)時(shí)，不要機(jī)械地認(rèn)為我國引進(jìn)的是大陸法系，而不吸收像獨(dú)立董事制度等英美法系的成功經(jīng)驗(yàn)，也不要因?yàn)閲鉀]有這樣的先例而不作嘗試，而應(yīng)根據(jù)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際情況加以借鑒。只要獨(dú)立董事制度能改進(jìn)我國上市公司的治理結(jié)構(gòu)，能提高上市公司質(zhì)量，就應(yīng)該借鑒！同樣，在選擇財(cái)務(wù)監(jiān)督模式時(shí)，只要審計(jì)委員會(huì)模式能加強(qiáng)上市公司的財(cái)務(wù)監(jiān)督，就應(yīng)該引進(jìn)。

三、上市公司財(cái)務(wù)監(jiān)督體系之重構(gòu)

證監(jiān)會(huì)頒發(fā)了關(guān)于建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見實(shí)踐中也有象中國石油化工股份有限公司等一批上市公司已建立了獨(dú)立董事制度和審計(jì)委員會(huì)（注：中國石油化工股份有限公司不僅建立了獨(dú)立董事制度，而且還引進(jìn)了獨(dú)立監(jiān)事。《中國石油化工股份有限公司公開發(fā)行A股股票招股意向書（摘要）》，《中國證券報(bào)》2001年6月22日。）。在上市公司引入獨(dú)立董事制度后，審計(jì)委員會(huì)作為獨(dú)立董事履行其財(cái)務(wù)監(jiān)督職能的有效實(shí)現(xiàn)形式，也必將納入公司財(cái)務(wù)監(jiān)督體系。這樣，上市公司如何重構(gòu)財(cái)務(wù)監(jiān)督體系就成為擺在我國廣大財(cái)務(wù)理論和實(shí)務(wù)工作者面前的現(xiàn)實(shí)課題。

（一）公司中的委托關(guān)系及財(cái)務(wù)監(jiān)督體系的層次。在現(xiàn)代股份公司中，作為出資者的股東把資財(cái)委托給經(jīng)營管理機(jī)關(guān)經(jīng)營，股東與經(jīng)營管理機(jī)關(guān)就構(gòu)成了委托關(guān)系。委托關(guān)系不僅存在于企業(yè)所有者與經(jīng)營者之間，還存在于公司內(nèi)部的各個(gè)層面。在組織結(jié)構(gòu)形式為雙層制的我國公司里，一般存在以下四個(gè)層次委托關(guān)系。

在公司的組織結(jié)構(gòu)中，與表1中的四個(gè)層次委托關(guān)系相應(yīng)的四個(gè)財(cái)務(wù)監(jiān)督層次，即對四個(gè)層次的委托關(guān)系進(jìn)行財(cái)務(wù)監(jiān)督的監(jiān)督組織就構(gòu)成了公司的財(cái)務(wù)監(jiān)督體系。

（二）重構(gòu)公司財(cái)務(wù)監(jiān)督體系的原則

上市公司由于引入審計(jì)委員會(huì)需要重構(gòu)財(cái)務(wù)監(jiān)督體系。筆者認(rèn)為，在重構(gòu)財(cái)務(wù)監(jiān)督體系時(shí)，應(yīng)該遵循以下原則：

1、獨(dú)立性原則。所謂獨(dú)立性原則，是指監(jiān)督者應(yīng)該保持與被監(jiān)督者的獨(dú)立。獨(dú)立性原則要求除了要保持形式上獨(dú)立外，還要保持實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立。所謂形式上的獨(dú)立，是指對第三者而言的，即監(jiān)督者必須是在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨(dú)立于被監(jiān)督者的身份。所謂實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，則要求監(jiān)督者在監(jiān)督、檢查被監(jiān)督者、被檢查者時(shí)，不偏不倚，保持獨(dú)立的精神態(tài)度和意志。我們在重構(gòu)財(cái)務(wù)監(jiān)督體系時(shí)，特別要注意監(jiān)督者與被監(jiān)督者保持形式上的獨(dú)立。

2、權(quán)力制衡原則。所謂股份有限公司組織結(jié)構(gòu)的本質(zhì)是：以企業(yè)所有權(quán)與企業(yè)經(jīng)營權(quán)為基礎(chǔ)，實(shí)行公司內(nèi)部的權(quán)力分配與制衡，集中表現(xiàn)在股份有限公司的“民主型”（注：［日］大冢久雄，《株式會(huì)社發(fā)生史論》（下卷）。轉(zhuǎn)引自股份公司組織結(jié)構(gòu)的法系的實(shí)態(tài)考察與立法課題（王保樹，1998）。）企業(yè)的特征。雙層制公司中監(jiān)事會(huì)的目的是為了制衡董事會(huì)，單層制公司董事會(huì)中的非執(zhí)行董事是為了制衡執(zhí)行董事。權(quán)力制衡原則要求我們在設(shè)計(jì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的制度安排時(shí)，應(yīng)注意政策、程序制定者、執(zhí)行者和監(jiān)督者之間三者的權(quán)力制衡關(guān)系。

3、成本效益原則。監(jiān)督體系的重構(gòu)是一種制度安排。任何一種制度安排，只有當(dāng)它帶來的收益超過它的成本時(shí)，才有價(jià)值。財(cái)務(wù)監(jiān)督的收益是指如果不建立、健全或不有效執(zhí)行監(jiān)督制度和程序而可能給公司造成的損失。監(jiān)督也是具有成本的。監(jiān)督成本是指為控制人行為而發(fā)生的成本，即委托人為衡量、觀測和控制人所發(fā)生的支出，如受托責(zé)任審計(jì)成本，公司內(nèi)部監(jiān)督人員的工資及他們所發(fā)生的費(fèi)用等。

4、全面性原則。所謂全面性原則，是指財(cái)務(wù)監(jiān)督體系應(yīng)該涵蓋所有應(yīng)該接受監(jiān)督的領(lǐng)域。凡是涉及到與財(cái)務(wù)有關(guān)的制度安排，就應(yīng)該受到監(jiān)督。例如，我國現(xiàn)行的公司制度安排上，由股東大會(huì)審議批準(zhǔn)聘請注冊會(huì)計(jì)師，但《公司法》沒有規(guī)定誰負(fù)責(zé)與注冊會(huì)計(jì)師溝通，誰從公司內(nèi)部對注冊會(huì)計(jì)師的工作進(jìn)行評(píng)價(jià)。審計(jì)委員會(huì)的引入，正好可以彌補(bǔ)這個(gè)“被遺忘的角落”。

5、非重疊性原則。所謂非重疊性原則，是指財(cái)務(wù)監(jiān)督者的職責(zé)不應(yīng)該重疊，即使有相同的監(jiān)督領(lǐng)域，側(cè)重點(diǎn)也應(yīng)該不同。職責(zé)的重疊意味著在制度安排上，有不同的監(jiān)督者對同一監(jiān)督領(lǐng)域進(jìn)行監(jiān)督，這一方面造成監(jiān)督者之間的相互推諉，另一方面也會(huì)增加監(jiān)督成本。

6、權(quán)威性原則。權(quán)威性原則是指財(cái)務(wù)監(jiān)督者的監(jiān)督結(jié)論應(yīng)受到尊重，得到執(zhí)行。當(dāng)然，這種監(jiān)督結(jié)果必須是在監(jiān)督者根據(jù)法律、章程、制度、政策對事實(shí)所作出的不偏不倚的判斷。只有維護(hù)財(cái)務(wù)監(jiān)督結(jié)論的權(quán)威性，財(cái)務(wù)監(jiān)督才有意義，公司的財(cái)務(wù)方針政策才能貫徹實(shí)施。

（三）公司財(cái)務(wù)監(jiān)督體系各層次的職責(zé)

1、監(jiān)事會(huì)的職責(zé)。我國《公司法》第126條規(guī)定了監(jiān)事會(huì)行使的職責(zé)包括：(1)檢查公司財(cái)務(wù)；對董事、經(jīng)理執(zhí)行公司職務(wù)時(shí)違反法律、法規(guī)或者公司章程的行為進(jìn)行監(jiān)督；(2)當(dāng)董事和經(jīng)理的行為損害公司的利益時(shí)，要求董事和經(jīng)理予以糾正；(3)提議召開臨時(shí)股東大會(huì)；(4)公司章程規(guī)定的其他職責(zé)。我們認(rèn)為，在實(shí)踐中，為加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)的財(cái)務(wù)監(jiān)督作用，應(yīng)該對其職責(zé)細(xì)化和監(jiān)督的程序具體化，前者包括：復(fù)核董事會(huì)擬提交股東大會(huì)的財(cái)務(wù)報(bào)告、利潤分配方案等財(cái)務(wù)資料；代表公司與董事交涉或?qū)Χ缕鹪V；監(jiān)事會(huì)可對公司聘用會(huì)計(jì)師事務(wù)所提出建議。后者包括：根據(jù)公司需要設(shè)立日常辦公機(jī)構(gòu)，或與其他層次的財(cái)務(wù)監(jiān)督一同進(jìn)行；必要時(shí)以公司名義另行委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所獨(dú)立審查公司財(cái)務(wù)，并可直接向國務(wù)院證券監(jiān)督機(jī)構(gòu)或其他有關(guān)部門報(bào)告情況。

2、審計(jì)委員會(huì)的職責(zé)。《關(guān)于在上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見》中規(guī)定的上市公司應(yīng)賦予獨(dú)立董事的特別職責(zé)中與財(cái)務(wù)監(jiān)督有關(guān)的職責(zé)，我們認(rèn)為應(yīng)該包含在審計(jì)委員會(huì)的職責(zé)中。具體有：(1)向董事會(huì)提議聘用或解聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所；(2)獨(dú)立聘請外部審計(jì)機(jī)構(gòu)或咨詢機(jī)構(gòu)；(3)對董事會(huì)提交股東大會(huì)討論的事項(xiàng)，如需要獨(dú)立財(cái)務(wù)顧問出具獨(dú)立財(cái)務(wù)顧問報(bào)告的，獨(dú)立財(cái)務(wù)顧問由審計(jì)委員會(huì)聘請（注：其中(1)(2)項(xiàng)職權(quán)，在德國、日本等大陸法系國家的《公司法》中，屬于監(jiān)事會(huì)的職權(quán)。日本《商法例法》3、6條規(guī)定：監(jiān)事會(huì)可以選任和解聘會(huì)計(jì)監(jiān)察人。德國《股份公司法》第111條規(guī)定：監(jiān)事會(huì)可以聘請專家檢查公司財(cái)務(wù)。）。除了上述三項(xiàng)之外，我們認(rèn)為，根據(jù)國外審計(jì)委員會(huì)的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)（注：瑪麗?S?梅之，劉力云、王德河編譯：《審計(jì)委員會(huì)及其與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系》，《審計(jì)研究資料》1996年第9期。）和美國、英國等國關(guān)于審計(jì)委員會(huì)的報(bào)告，審計(jì)委員會(huì)的職責(zé)還應(yīng)該包括：(1)在提交董事會(huì)之前，復(fù)核財(cái)務(wù)報(bào)告及審計(jì)報(bào)告；(2)與注冊會(huì)計(jì)師溝通；(3)檢查公司的內(nèi)部控制制度；(4)指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)。

3、內(nèi)部審計(jì)部門的職責(zé)。隨著內(nèi)部管理理論和實(shí)踐的發(fā)展，我國內(nèi)部審計(jì)的職能、對象和領(lǐng)域應(yīng)該發(fā)生大的轉(zhuǎn)變。我們認(rèn)為，上市公司內(nèi)部審計(jì)部門的財(cái)務(wù)監(jiān)督職責(zé)應(yīng)定位于制度監(jiān)督，而非核算監(jiān)督；核算監(jiān)督的實(shí)施主體應(yīng)是會(huì)計(jì)部門、財(cái)務(wù)部門及會(huì)計(jì)人員、財(cái)務(wù)人員。其具體職責(zé)包括：(1)檢查內(nèi)部控制系統(tǒng)的適用性，并提出改進(jìn)建議；(2)檢查內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性；(3)檢查各種經(jīng)濟(jì)信息的可靠性和完整性；(4)檢查被審計(jì)單位或部門對政策、計(jì)劃、程序、法律和條例的執(zhí)行情況；(5)檢查資產(chǎn)安全、資源的節(jié)約和有效利用情況；(6)檢查業(yè)務(wù)經(jīng)營和規(guī)劃中的既定目標(biāo)的完成情況。新晨

4、會(huì)計(jì)部門、財(cái)務(wù)部門及會(huì)計(jì)人員、財(cái)務(wù)人員的職責(zé)。會(huì)計(jì)部門、財(cái)務(wù)部門及會(huì)計(jì)人員、財(cái)務(wù)人員的財(cái)務(wù)監(jiān)督是一線監(jiān)督，應(yīng)該定位于核算監(jiān)督，即通過審核憑證、核對帳簿、審查報(bào)表、財(cái)產(chǎn)清查、成本計(jì)算等手段對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)、財(cái)產(chǎn)物資、會(huì)計(jì)資料等進(jìn)行監(jiān)督。具體職責(zé)范圍應(yīng)該包括：(1)通過審核原始憑證，監(jiān)督經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的真實(shí)性和合法性；(2)通過核對帳簿，檢查帳與實(shí)、帳與帳之間的相符；(3)通過審查財(cái)務(wù)報(bào)告，從整體上審查財(cái)務(wù)報(bào)告的公允、真實(shí)表達(dá)和公司運(yùn)行情況；(4)通過財(cái)產(chǎn)清查，檢查現(xiàn)金、銀行存款、有價(jià)證券、實(shí)物資產(chǎn)等公司資產(chǎn)的存在性、完整性及所有權(quán)；(5)通過檢查財(cái)務(wù)收支，監(jiān)督各種收入、費(fèi)用開支的真實(shí)性、合法性及預(yù)算控制情況；(6)通過成本核算，監(jiān)督商品采購、產(chǎn)品生產(chǎn)等過程中的違法違紀(jì)、不合理損耗等損害公司利益的行為。

上市公司實(shí)行獨(dú)立董事制度、引入審計(jì)委員會(huì)后，監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)、內(nèi)部審計(jì)部門和會(huì)計(jì)部門、財(cái)務(wù)部門由上而下構(gòu)成了一個(gè)完整的公司財(cái)務(wù)監(jiān)督體系。它們分別針對四個(gè)層次的委托關(guān)系進(jìn)行監(jiān)督，沒有縱向隸屬關(guān)系，但可以進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)，形成一個(gè)有機(jī)整體。