前言：我們精心挑選了數(shù)篇優(yōu)質(zhì)會(huì)計(jì)賬務(wù)處理文章，供您閱讀參考。期待這些文章能為您帶來(lái)啟發(fā)，助您在寫作的道路上更上一層樓。

第1篇

關(guān)鍵詞：賬務(wù)處理；成本核算；影響

醫(yī)院成本核算的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)基本上都來(lái)自于會(huì)計(jì)賬務(wù)，它是在會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的基礎(chǔ)上，以科室、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目、病種、床日或診次等為核算對(duì)象，將醫(yī)院業(yè)務(wù)活動(dòng)中所發(fā)生的各種耗費(fèi)按照核算對(duì)象進(jìn)行歸集和分配。因此，日常會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的規(guī)范性和準(zhǔn)確性決定了成本核算的準(zhǔn)確性。從收入來(lái)看，數(shù)據(jù)是從醫(yī)院HIS系統(tǒng)采集而來(lái)的，而支出數(shù)據(jù)則從財(cái)務(wù)總賬系統(tǒng)中的憑證分錄中提取，會(huì)計(jì)賬務(wù)的處理方法在一定程度上影響了成本核算的結(jié)果，因?yàn)槌杀竞怂悴粌H僅是直接費(fèi)用的核算，還要將間接成本按照一定的原則和標(biāo)準(zhǔn)分?jǐn)傆?jì)入，從而得到科室的全成本。醫(yī)院科室成本核算涉及會(huì)計(jì)賬務(wù)處理數(shù)據(jù)包括收入和支出兩部分，分別從這兩個(gè)方面在實(shí)際工作中碰到的問(wèn)題進(jìn)行探討。

1收入數(shù)據(jù)處理與影響

1．1HIS系統(tǒng)收入

醫(yī)院的主要收入數(shù)據(jù)是從HIS系統(tǒng)采集而來(lái)的，會(huì)計(jì)賬務(wù)處理只需根據(jù)每天的收費(fèi)匯總?cè)請(qǐng)?bào)表，按照不同的收入項(xiàng)目計(jì)入醫(yī)院收入。而成本核算，則需將所有收入項(xiàng)目劃分到末級(jí)核算單元，而往往有時(shí)從HIS系統(tǒng)采集的數(shù)據(jù)不能準(zhǔn)確歸集到末級(jí)核算單元，需要人為進(jìn)行拆分。從門診收入來(lái)看，像具有開(kāi)展權(quán)限的針灸推拿科和理療科等，有些醫(yī)院將其定義為臨床服務(wù)類門診科室，而有些醫(yī)院將其定義為醫(yī)療技術(shù)類科室。從成本核算的收入歸集來(lái)看，臨床服務(wù)類科室按開(kāi)單科室來(lái)歸集收入，而醫(yī)療技術(shù)類科室按執(zhí)行科室來(lái)歸集收入。不同的科室劃分會(huì)導(dǎo)致成本核算結(jié)果的差異化。另外，一些行政兼職的人員，其開(kāi)單的收入往往被歸集到院辦醫(yī)務(wù)部等管理服務(wù)類科室，但這些科室不應(yīng)產(chǎn)生收入，需人為將收入拆分至相應(yīng)的臨床科室，因此會(huì)造成收入歸集的不準(zhǔn)確。從住院收入來(lái)看，很多醫(yī)院都存在一個(gè)病區(qū)有兩個(gè)科室的共用的情況。如醫(yī)院的病房大樓，11樓為泌尿外科和心胸外科兩個(gè)科室。從HIS采集的收入數(shù)據(jù)來(lái)看，很多由病區(qū)護(hù)士操作的收入如靜脈采血，沒(méi)有歸集到泌尿外科和心胸外科，而是歸集到11F這個(gè)科室。這種情況，我們就需要根據(jù)病人所在科室，對(duì)這些收入進(jìn)行手工拆分，所以會(huì)產(chǎn)生收入歸集不準(zhǔn)確，從而導(dǎo)致成本核算結(jié)果不準(zhǔn)。當(dāng)然，也不乏有一些由于收費(fèi)人員收費(fèi)時(shí)操作錯(cuò)誤或由于醫(yī)務(wù)人員輸入錯(cuò)誤，而導(dǎo)致HIS系統(tǒng)中有些收入沒(méi)有科室代碼，收入歸集到木工組等情況，這樣就會(huì)有一部分的收入無(wú)法歸集到具體的責(zé)任中心，只能手工將其對(duì)照到門診其他或住院其他等調(diào)節(jié)科室中，這樣就無(wú)法得到正確的數(shù)據(jù)歸屬。

1．2體檢收入

從財(cái)務(wù)賬務(wù)處理來(lái)看，日常是根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原理進(jìn)行入賬。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，即是以應(yīng)收應(yīng)付作為確定本期收入和費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)，而不問(wèn)貨幣資金是否在本期收到或付出。也就是說(shuō)，一切要素的時(shí)間確認(rèn)，特別是收入和費(fèi)用的時(shí)間確認(rèn)，均以權(quán)利已經(jīng)形成或義務(wù)（責(zé)任）已經(jīng)發(fā)生為標(biāo)準(zhǔn)。也就是說(shuō)，應(yīng)該按照當(dāng)月的實(shí)際體檢收入來(lái)確認(rèn)當(dāng)月收入。但有些醫(yī)院在處理體檢收入是卻參照收付實(shí)現(xiàn)制，以現(xiàn)金收到或付出為標(biāo)準(zhǔn)，來(lái)記錄收入的實(shí)現(xiàn)和費(fèi)用的發(fā)生，也就是按照當(dāng)月實(shí)際收到的體檢收入來(lái)確認(rèn)當(dāng)月的體檢收入。這樣，不同的收入確認(rèn)方法，會(huì)導(dǎo)致成本核算收入上的差異。體檢收入會(huì)計(jì)科目為醫(yī)療收入＼門診收入＼其他門診收入＼體檢收入，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理只需將當(dāng)月的體檢收入記在該科目下，即只需當(dāng)月體檢收入一個(gè)要素即可。但成本核算收入處理比會(huì)計(jì)核算復(fù)雜的多，它需要同時(shí)具備開(kāi)單科室、執(zhí)行科室、收入項(xiàng)目、金額四個(gè)要素才能確認(rèn)各科室的收入，而有些醫(yī)院收入處理的更為明細(xì)，在收入項(xiàng)目下設(shè)了二級(jí)收入項(xiàng)目，如檢查費(fèi)下設(shè)CT、B超、胃鏡等項(xiàng)目。由于成本核算需要將體檢收入拆分到具體收入項(xiàng)目，因此，最終會(huì)造成成本核算各收入項(xiàng)目金額與財(cái)務(wù)門診收入各科目收入的不一致。假設(shè)某醫(yī)院某月體檢收入為10萬(wàn)元，財(cái)務(wù)賬務(wù)處理和成本核算收入處理區(qū)別見(jiàn)表1。

1．3外院收入

外院收入是指當(dāng)?shù)匾恍┼l(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院因設(shè)備技術(shù)局限，將部分檢查化驗(yàn)收入送到上一級(jí)醫(yī)院進(jìn)行檢查，這也是構(gòu)成醫(yī)院收入的一部分。某鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院送上級(jí)醫(yī)院的CT檢查，通過(guò)財(cái)務(wù)部門結(jié)算后，上級(jí)醫(yī)院需確認(rèn)當(dāng)月收入。往往上級(jí)醫(yī)院確認(rèn)收入時(shí)，CT收入入賬科目為醫(yī)療收入＼門診收入＼檢查收入。殊不知，CT檢查收入一般由兩部分構(gòu)成，一為CT檢查費(fèi)，其二是膠片材料。成本核算在處理該筆收入時(shí)則為分兩部分，CT檢查對(duì)應(yīng)到檢查費(fèi)，膠片則對(duì)應(yīng)到材料費(fèi)。因此不同的收入確認(rèn)方法造成了財(cái)務(wù)賬務(wù)處理和成本核算結(jié)果的差異。

2支出數(shù)據(jù)處理與影響

一般情況下，成本核算應(yīng)該遵循“收支配比”的原則，成本處理的數(shù)據(jù)應(yīng)該和收入同步，收入記在當(dāng)月，成本也應(yīng)計(jì)入當(dāng)月。同時(shí)每月固定成本應(yīng)該有一定的連續(xù)性，如工資、獎(jiǎng)金等。在成本核算下，成本是通過(guò)Excel形式導(dǎo)入成本核算系統(tǒng)，這些成本要不明細(xì)到科室，要不明細(xì)到職工個(gè)人。但在財(cái)務(wù)賬務(wù)下，只需記到相應(yīng)的“醫(yī)療支出”“管理費(fèi)用”下科目即可。

2．1人員經(jīng)費(fèi)

從人員經(jīng)費(fèi)看，一般工資類經(jīng)費(fèi)，會(huì)計(jì)賬務(wù)按當(dāng)月發(fā)放工資入賬，與成本核算數(shù)據(jù)基本無(wú)差異。但獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效工資即我們平時(shí)所指的職工獎(jiǎng)金類數(shù)據(jù)，因入賬口徑不同，存在較大差異。一般大型綜合性醫(yī)院在年初時(shí)，財(cái)務(wù)部門都會(huì)根據(jù)上一年度成本及醫(yī)院實(shí)際情況來(lái)制定當(dāng)年度醫(yī)院財(cái)務(wù)預(yù)算，獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效工資也在預(yù)算的范圍。會(huì)計(jì)賬務(wù)則根據(jù)年初的預(yù)算數(shù)來(lái)計(jì)提當(dāng)月的獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效工資。而成本核算在處理時(shí)一般根據(jù)實(shí)際發(fā)放的數(shù)據(jù)來(lái)計(jì)入當(dāng)月成本，這兩者之間勢(shì)必存在差額。因此我們建立一張差額統(tǒng)計(jì)表，對(duì)每月的兩者之間的差額進(jìn)行比較。一般到年底時(shí)，兩者之間差異不大，因?yàn)閷?shí)際發(fā)放的獎(jiǎng)勵(lì)性績(jī)效工資要根據(jù)年初預(yù)算，控制在預(yù)算值之內(nèi)。

2．2維修（護(hù)）費(fèi)

醫(yī)院大大小小的維修常有存在，為了維護(hù)固定資產(chǎn)的正常使用而發(fā)生的修理費(fèi)等后續(xù)支出，在會(huì)計(jì)賬務(wù)處理上，應(yīng)該計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，借記“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”或“管理費(fèi)用”等科目即可。從成本核算角度看，一些大型設(shè)備的維修，如CT更換球管的維修費(fèi)，我們應(yīng)該根據(jù)球管的實(shí)際使用期限，分?jǐn)傆?jì)入科室成本。再如一些房屋維修，少則幾萬(wàn)，大則幾十萬(wàn)，這些房屋維修費(fèi)若一次性計(jì)入科室成本，造成科室上下月成本跌宕起伏，對(duì)科室結(jié)余沖擊很大，因此，也應(yīng)根據(jù)實(shí)際分?jǐn)傆?jì)入成本。在會(huì)計(jì)賬務(wù)日常處理過(guò)程中，由于人為操作有誤、賬務(wù)處理缺乏統(tǒng)一規(guī)范，以及相關(guān)信息系統(tǒng)所提供的成本費(fèi)用數(shù)據(jù)的項(xiàng)目劃分存在過(guò)粗，與成本核算確定的成本核算項(xiàng)目不一致，都會(huì)造成其成本核算口徑的差異化，影響成本核算結(jié)果的有效性。

作者:姚燕娟 謝春紅 葉凌凌 單位:浙江恩澤醫(yī)療中心（集團(tuán)）恩澤醫(yī)院

第2篇

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)賬務(wù)處理；教學(xué)；思考

中圖分類號(hào)：G63　文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2012年5月16日

技能教學(xué)是財(cái)經(jīng)專業(yè)課堂教學(xué)的重要組成部分。從財(cái)會(huì)專業(yè)的課程設(shè)置來(lái)看，珠算、點(diǎn)鈔是顯然的技能課程，這些課程的課堂教學(xué)絕大部分屬于技能教學(xué)或稱為訓(xùn)練教學(xué)，此外，還有不少專業(yè)技能，如：原始憑證的填制和審核、記賬憑證的填制和審核、會(huì)計(jì)賬簿的登記、會(huì)計(jì)報(bào)表的編制等存在于《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》等會(huì)計(jì)專業(yè)課程之中，因此財(cái)經(jīng)專業(yè)課堂教學(xué)除了理論教學(xué)外，另一重要組成部分就是技能教學(xué)。江蘇省聯(lián)合職業(yè)技術(shù)學(xué)院對(duì)五年制高等職業(yè)教育會(huì)計(jì)專業(yè)的培養(yǎng)目標(biāo)是：培養(yǎng)德、智、體、美全面發(fā)展，具有良好的職業(yè)道德和職業(yè)素養(yǎng)，正確的專業(yè)認(rèn)同，具備扎實(shí)的專業(yè)基礎(chǔ)知識(shí)，熟練掌握必備的職業(yè)技能，取得會(huì)計(jì)人員從業(yè)資格證書(shū)，為達(dá)到初級(jí)會(huì)計(jì)師水平做好知識(shí)、技能的準(zhǔn)備，能適應(yīng)會(huì)計(jì)及相關(guān)崗位需要的高素質(zhì)技能型專門人才。在江蘇省普通高校對(duì)口單獨(dú)招生財(cái)會(huì)專業(yè)技能考試標(biāo)準(zhǔn)中，將技能考核的內(nèi)容分為點(diǎn)鈔、珠算、會(huì)計(jì)賬務(wù)處理、會(huì)計(jì)電算化四個(gè)部分，各部分的分值依次分別為：40分、40分、120分、100分，合計(jì)總分為300分。作為一名多年從事對(duì)口單招財(cái)會(huì)專業(yè)技能——會(huì)計(jì)賬務(wù)處理教學(xué)的老師，筆者認(rèn)為要想讓學(xué)生真正掌握以上各項(xiàng)技能，順利通過(guò)技能考試，并為正式高考積累更多的分值，應(yīng)從以下幾個(gè)方面有序地展開(kāi)技能教學(xué)：

一、數(shù)字入手，打好基礎(chǔ)

加強(qiáng)職業(yè)技能，強(qiáng)化技能水平，增強(qiáng)學(xué)生就業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，是職業(yè)教育的基本要求。會(huì)計(jì)數(shù)字書(shū)寫技能是指會(huì)計(jì)工作人員在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的記錄過(guò)程中，對(duì)接觸的數(shù)碼和文字的一種規(guī)范化書(shū)寫技術(shù)。會(huì)計(jì)工作離不開(kāi)書(shū)寫，沒(méi)有規(guī)范的書(shū)寫就沒(méi)有會(huì)計(jì)工作質(zhì)量。規(guī)范化的書(shū)寫技能也是衡量一個(gè)會(huì)計(jì)工作人員良好職業(yè)修養(yǎng)的標(biāo)準(zhǔn)。一個(gè)合格的會(huì)計(jì)人員，首先書(shū)寫應(yīng)當(dāng)規(guī)范易辨、清晰整潔。

會(huì)計(jì)數(shù)字的書(shū)寫包括阿拉伯?dāng)?shù)碼的書(shū)寫、數(shù)字漢字大寫兩大部分。對(duì)口單獨(dú)招生技能考試時(shí)對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)字書(shū)寫考核的內(nèi)容是：阿拉伯?dāng)?shù)字書(shū)寫規(guī)范；中文大寫數(shù)字書(shū)寫規(guī)范；大小寫金額書(shū)寫對(duì)比；并應(yīng)用以上知識(shí)規(guī)范地填制增值稅專用發(fā)票、支票、收據(jù)、進(jìn)賬單等原始憑證。考試時(shí)這部分的分值為20分。從最近幾年的江蘇省普通高校對(duì)口單獨(dú)招生財(cái)會(huì)類專業(yè)技能考試試卷看，這部分的試題都比較容易，許多學(xué)生能得滿分，但也有部分學(xué)生失分嚴(yán)重，原因是該部分學(xué)生在考試前的練習(xí)過(guò)程中，思想上有麻痹現(xiàn)象，總以為阿拉伯?dāng)?shù)字和數(shù)字漢字大寫很簡(jiǎn)單，連小學(xué)生和初中生都會(huì)寫，以致訓(xùn)練時(shí)心不在焉，出現(xiàn)阿拉伯?dāng)?shù)字書(shū)寫和中文大寫數(shù)字書(shū)寫和大小寫金額書(shū)寫不規(guī)范或者書(shū)寫錯(cuò)誤后不能使用正確的更正方法進(jìn)行更正的現(xiàn)象，直接結(jié)果是在技能考試時(shí)扣分嚴(yán)重。為改變這種現(xiàn)象，教師應(yīng)在會(huì)計(jì)數(shù)字書(shū)寫訓(xùn)練的開(kāi)始，首先以以往學(xué)生失分的情況和原因作為案例，教育學(xué)生克服麻痹心理，踏踏實(shí)實(shí)、規(guī)規(guī)矩矩地進(jìn)行規(guī)范的訓(xùn)練，并做到持之以恒，真正達(dá)到規(guī)范易辨、清晰整潔的書(shū)寫要求，使學(xué)生形成良好的書(shū)寫習(xí)慣。

二、循序漸進(jìn)，注重細(xì)節(jié)

按照江蘇省普通高校對(duì)口單獨(dú)招生財(cái)會(huì)專業(yè)技能考試標(biāo)準(zhǔn)的要求，對(duì)會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的考核內(nèi)容是：原始憑證的審核；登記三欄式日記賬；登記三欄式、數(shù)量金額式明細(xì)賬；登記總賬；更正錯(cuò)賬；結(jié)賬；編制資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表；將對(duì)賬單和日記賬核對(duì)，編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表。這部分的分值共100分。為此，我們可以把會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的基本程序分三步：第一步，編制會(huì)計(jì)憑證；第二步，登記賬簿；第三步，編制會(huì)計(jì)報(bào)表。在技能訓(xùn)練時(shí)，應(yīng)從單項(xiàng)技能實(shí)訓(xùn)開(kāi)始，按照原始憑證的填制和審核記賬憑證的填制和審核賬簿的啟用與記賬規(guī)則賬簿的設(shè)置與登記總賬和明細(xì)賬的關(guān)系及其平行登記結(jié)賬、對(duì)賬及更正錯(cuò)賬資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表的編制這一總體教學(xué)計(jì)劃，在每一環(huán)節(jié)逐一展開(kāi)訓(xùn)練，無(wú)論是會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿還是會(huì)計(jì)報(bào)表，都要講清每個(gè)項(xiàng)目的注意點(diǎn)，如該張?jiān)紤{證是外來(lái)的還是自制的、應(yīng)具備哪些內(nèi)容、應(yīng)有哪些人員的簽章；該企業(yè)使用專用記賬憑證還是通用記賬憑證，它們的編號(hào)分別是怎樣的？一張完整的記賬憑證應(yīng)具備哪些內(nèi)容等；登記賬簿應(yīng)使用藍(lán)黑墨水或碳素墨水書(shū)寫，不能使用鉛筆和圓珠筆，紅色墨水應(yīng)按規(guī)定使用。三欄式總賬如何登記？不同格式的明細(xì)賬又如何登記；庫(kù)存現(xiàn)金日記賬應(yīng)按經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的先后順序、逐日逐筆進(jìn)行登記，做到日清月結(jié)；月末結(jié)賬時(shí)要?jiǎng)澩趩渭t線；編制報(bào)表時(shí)不能忘記表頭的填寫等等。老師在教學(xué)時(shí)應(yīng)做到講解、演示清晰，突出重點(diǎn)和難點(diǎn)，提醒學(xué)生在填制、登記時(shí)不要遺忘每個(gè)環(huán)節(jié)，讓學(xué)生對(duì)會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、會(huì)計(jì)報(bào)表的每個(gè)組成部分都有完整的印象，自己動(dòng)手練習(xí)時(shí)真正做到得心應(yīng)手，并能夠交出完整規(guī)范的訓(xùn)練作業(yè)，培養(yǎng)學(xué)生遇事不含糊、辦事不拖沓的工作作風(fēng)。

第3篇

[關(guān)鍵詞]購(gòu)買商譽(yù)；公允價(jià)值；確認(rèn)；計(jì)量；攤銷

[中圖分類號(hào)]F275.2 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A [文章編號(hào)]1006-5024(2008)05-0184-03

[作者簡(jiǎn)介]黃秋濤，佛山市華材職業(yè)技術(shù)學(xué)校講師，研究方向?yàn)闀?huì)計(jì)學(xué)。(廣東 佛山 528000)

商譽(yù)是由企業(yè)過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的，它是一種具有超額盈利能力的資源(即預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益)，并且企業(yè)可以擁有或者控制這種資源。它一般具有以下特征：存在的非獨(dú)立性，構(gòu)成要素的不可計(jì)量性以及確認(rèn)的特殊性。

根據(jù)來(lái)源的不同，商譽(yù)可分為外購(gòu)商譽(yù)和自創(chuàng)商譽(yù)。外購(gòu)商譽(yù)是指收購(gòu)企業(yè)在收購(gòu)或兼并其他企業(yè)時(shí)，支付的價(jià)款超過(guò)被收買企業(yè)各項(xiàng)凈資產(chǎn)總額部分。而自創(chuàng)商譽(yù)則是在企業(yè)內(nèi)部形成的。

無(wú)論是外購(gòu)商譽(yù)還是自創(chuàng)商譽(yù)，其所形成的商譽(yù)活動(dòng)都是和企業(yè)整體活動(dòng)、客觀環(huán)境相聯(lián)系的。離開(kāi)了企業(yè)的整體活動(dòng)、客觀環(huán)境的影響，商譽(yù)活動(dòng)不能單獨(dú)存在。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，通常不確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)，只確認(rèn)外購(gòu)商譽(yù)，因此本文只就外購(gòu)商譽(yù)稍作分析。

一、外購(gòu)商譽(yù)的確認(rèn)

商譽(yù)的確認(rèn)，是關(guān)于將商譽(yù)認(rèn)定為何種會(huì)計(jì)要素的何種細(xì)目、在何時(shí)認(rèn)定以及這二者如何相互聯(lián)系的問(wèn)題。通常我們?cè)跁?huì)計(jì)確認(rèn)時(shí)應(yīng)考慮如下標(biāo)準(zhǔn)：可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性、可靠性。商譽(yù)是一種無(wú)形資產(chǎn)，在對(duì)其進(jìn)行確認(rèn)時(shí)也要符合以上標(biāo)準(zhǔn)。

外購(gòu)商譽(yù)被認(rèn)為是企業(yè)在發(fā)生并購(gòu)時(shí)，收購(gòu)企業(yè)所支付的總價(jià)款超過(guò)被收購(gòu)企業(yè)凈資產(chǎn)公允市價(jià)的那部分，被認(rèn)為是收購(gòu)企業(yè)伴隨其他資產(chǎn)一同購(gòu)入的被收購(gòu)企業(yè)的商譽(yù)，又被稱為購(gòu)買商譽(yù)。將外購(gòu)商譽(yù)確認(rèn)為一定的要素項(xiàng)目，是對(duì)其進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的起點(diǎn)。

針對(duì)外購(gòu)商譽(yù)的確認(rèn)，在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)《企業(yè)合并》中，第41段規(guī)定“交易發(fā)生時(shí)，購(gòu)買成本超過(guò)購(gòu)買企業(yè)在所購(gòu)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值中的股權(quán)份額的部分，應(yīng)作為商譽(yù)并確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)”；美國(guó)第141號(hào)準(zhǔn)則公告《企業(yè)合并》和第142號(hào)準(zhǔn)則公告《商譽(yù)和無(wú)形資產(chǎn)》中規(guī)定“公司必須將商譽(yù)認(rèn)列為財(cái)務(wù)報(bào)表的資產(chǎn)，并單獨(dú)列示于資產(chǎn)負(fù)債表上。并按第16號(hào)意見(jiàn)書(shū)的要求，以購(gòu)買成本超過(guò)所取得資產(chǎn)和所承擔(dān)債務(wù)金額的凈額之差額來(lái)計(jì)量。”可見(jiàn)，西方會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一般將購(gòu)買成本與取得凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的差額確認(rèn)為商譽(yù)，并將其加以系統(tǒng)攤銷(或直接沖銷股東權(quán)益)。

我國(guó)尚未針對(duì)商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則。目前適用的規(guī)范是在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)《企業(yè)合并》中的相關(guān)規(guī)定。外購(gòu)商譽(yù)是隨著企業(yè)收購(gòu)、兼并等聯(lián)合而產(chǎn)生的，企業(yè)聯(lián)合的方式不同，商譽(yù)的確認(rèn)也有所不同。“合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值(或發(fā)行股份面值總額)的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。”即不確認(rèn)商譽(yù)。“購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。”在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)購(gòu)入商譽(yù)時(shí)，“借：無(wú)形資產(chǎn)――商譽(yù)，貸：銀行存款。”

事實(shí)上，無(wú)論是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還是我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)于外購(gòu)商譽(yù)的確認(rèn)都是以有無(wú)獲取超額收益能力作為標(biāo)準(zhǔn)的。它必須蘊(yùn)藏著可能的未來(lái)收益，企業(yè)能夠借助它獲得超額收益(超額收益通常是指超過(guò)平均利潤(rùn)率的收益)，而且必須為企業(yè)所擁有或控制。

二、外購(gòu)商譽(yù)的計(jì)量

會(huì)計(jì)計(jì)量就是以數(shù)量關(guān)系來(lái)確定物品或事項(xiàng)之間的內(nèi)在數(shù)量關(guān)系，而把數(shù)額分配給具體事項(xiàng)的過(guò)程。獲取超額收益能力的大小是商譽(yù)的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。商譽(yù)的確認(rèn)依賴于計(jì)量，只有通過(guò)計(jì)量，確認(rèn)才有意義。由于商譽(yù)本身存在特殊性，致使商譽(yù)的計(jì)量存在相當(dāng)?shù)睦щy。

目前，我國(guó)可以采用近似的方法對(duì)購(gòu)買商譽(yù)進(jìn)行計(jì)價(jià)。在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)《企業(yè)合并》的第三章“非同――控制下的企業(yè)合并”中第十三條規(guī)定“初始確認(rèn)后的商譽(yù)，應(yīng)當(dāng)以其成本扣除累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額計(jì)量。”

通常有三種基本的計(jì)量方法：

一種是割差法。即按照被并購(gòu)企業(yè)總體資產(chǎn)的公允價(jià)值與其各單項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值之和的差額來(lái)確定購(gòu)買商譽(yù)。用公式表示為：商譽(yù)價(jià)值=購(gòu)買總成本-(取得的有形資產(chǎn)及可辨認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)公允價(jià)值總和-承受之負(fù)債公允價(jià)值總額)=購(gòu)買總成本-購(gòu)買的凈資產(chǎn)公允價(jià)值。其關(guān)鍵是如何正確地確定有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值，以及這些公允價(jià)值與估計(jì)的企業(yè)整體的公允價(jià)值是否能真正代表企業(yè)的未來(lái)價(jià)值。

第二種是超額收益本金化價(jià)格法。這里的“超額收益”是指比同行業(yè)的平均利潤(rùn)更高的利潤(rùn)。采用這種方法的基本步驟是：(1)計(jì)算企業(yè)的超額收益。超額收益=實(shí)際收益-正常收益=可辨認(rèn)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值×預(yù)期投資報(bào)酬率-可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×同行業(yè)平均投資報(bào)酬率。(2)將超額收益按選定的投資報(bào)酬率予以資本化。商譽(yù)價(jià)值=超額收益÷選定的投資報(bào)酬率。這種方法是以假定獲取超額收益的能力將永遠(yuǎn)持續(xù)為基礎(chǔ)的。而事實(shí)上，這種可能性極小。

第三種是超額收益折現(xiàn)法。即把企業(yè)可預(yù)測(cè)的若干年預(yù)期超額收益依次進(jìn)行折現(xiàn)，并將折現(xiàn)值匯總以確定企業(yè)商譽(yù)價(jià)值的一種方法。它將商譽(yù)視為企業(yè)獲取未來(lái)超額收益的能力，認(rèn)為由于商譽(yù)為企業(yè)所創(chuàng)造的是超額的收益(例如，超過(guò)同行業(yè)平均水平的收益)，所以這種超額收益的現(xiàn)值可以作為對(duì)商譽(yù)價(jià)值的一種計(jì)量。此時(shí)，商譽(yù)價(jià)值=超額收益÷平均利潤(rùn)率。這種方法的不足在于缺乏可靠性。估計(jì)企業(yè)未來(lái)的贏利能力，賺取超額收益的持續(xù)時(shí)間以及選擇確定恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率等都是建立在人為假設(shè)上的。

割差法幾乎成為目前各國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則允許的計(jì)量商譽(yù)的唯一方法，因?yàn)榕c后兩種方法相比它通過(guò)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)買價(jià)減去公允市價(jià)求得商譽(yù)價(jià)值，其買價(jià)是實(shí)際發(fā)生的產(chǎn)權(quán)交易價(jià)格，具有客觀性。買價(jià)又是經(jīng)過(guò)買賣雙方討價(jià)還價(jià)最終確定的，體現(xiàn)了不同當(dāng)事人對(duì)企業(yè)價(jià)值的判斷，因而還具有公允性。我國(guó)剛的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也明確表明，對(duì)商譽(yù)的計(jì)量宜采用割差法。

在確認(rèn)上，會(huì)計(jì)目前普遍認(rèn)同的是將購(gòu)買價(jià)于凈資產(chǎn)公允市價(jià)之間的差額全部確認(rèn)為商譽(yù)。然而，這似乎欠妥當(dāng)：一方面，購(gòu)買企業(yè)可能由于自身戰(zhàn)略發(fā)展的需要等因素而多付出一部分，超過(guò)被購(gòu)買企業(yè)價(jià)值的資本。由于商譽(yù)屬于無(wú)形資產(chǎn)，所以如將這些差額全部記入商譽(yù)，則存在高估被購(gòu)買企業(yè)資產(chǎn)的危險(xiǎn)。另一方面，被購(gòu)買企業(yè)可能迫于壓力或其他原因不得不以低于其自身價(jià)值的價(jià)格割讓給購(gòu)買企業(yè)。此時(shí)，如果購(gòu)買企業(yè)仍以差價(jià)作為商譽(yù)入賬，顯然又低估了被并購(gòu)企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值。

所以，本文認(rèn)為對(duì)于上述3種商譽(yù)的計(jì)量方法，最合理的應(yīng)是將其超額收益折算為現(xiàn)值的方法。雖然這種方法存在相當(dāng)?shù)闹饔^性，但是它卻最能反映出商譽(yù)的可創(chuàng)造未來(lái)超額盈利能力的特征。購(gòu)買商譽(yù)不會(huì)因?yàn)闀r(shí)間的推移而消耗殆盡，除非購(gòu)買企業(yè)解體。因此，可以以購(gòu)買企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)為假設(shè)，以超額收益折現(xiàn)的方法計(jì)量購(gòu)買商譽(yù)。但是，確認(rèn)采用一種方法需要考慮其可行性。雖然采用超額收益折現(xiàn)法的確更為合理，但是其實(shí)施存在較大困難，且主觀性較大。所以，在具體運(yùn)用時(shí)，還要視具體情況而定，在考慮實(shí)際情況的條件下，割差法在目前狀況下也有存在的理由。

三、外購(gòu)商譽(yù)的攤銷

(一)我國(guó)支持外購(gòu)商譽(yù)攤銷的理由

首先，商譽(yù)作為企業(yè)一種獲取超額收益的能力不可能永久保持，隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，新的科學(xué)方法和管理技術(shù)在不斷涌現(xiàn)，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)也愈演愈烈，因此，被購(gòu)買企業(yè)原有的商譽(yù)從總的發(fā)展趨勢(shì)上來(lái)講價(jià)值是在日益減少，應(yīng)該合理攤銷。

其次，購(gòu)買商譽(yù)是收購(gòu)方企業(yè)為了在以后獲得超額收益所付出的代價(jià)，其所產(chǎn)生的效益只有在合并后若干年內(nèi)才能表現(xiàn)出來(lái)，遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則，理應(yīng)將其在受益期合理分配。

最后，既然現(xiàn)在的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中并不單獨(dú)確認(rèn)企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)，而是將與其形成有關(guān)的各種費(fèi)用在發(fā)生當(dāng)期作為期間費(fèi)用處理，所以攤銷購(gòu)買商譽(yù)，使其與企業(yè)的各期收人相配比，也是與對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)的處理思路相一致的。關(guān)于這一點(diǎn)，《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》給予了解釋：“隨著時(shí)間的推移，商譽(yù)在消減，反映出其服務(wù)潛力在下降。”

(二)外購(gòu)商譽(yù)攤銷的具體實(shí)施。目前世界各國(guó)對(duì)外購(gòu)商譽(yù)具體如何攤銷，采用何種方法攤銷，主要存在兩種觀點(diǎn)：一是在有效的經(jīng)濟(jì)壽命期內(nèi)進(jìn)行攤銷。二是對(duì)商譽(yù)不攤銷但進(jìn)行價(jià)值減損評(píng)價(jià)。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)《企業(yè)合并》第45段規(guī)定“所使用的攤銷方法應(yīng)反映商譽(yù)產(chǎn)生的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期被消耗的方式。應(yīng)采用直線法攤銷。除非有令人信服的證據(jù)表明在該種情況下其他方法更為合適。”第46段“每期的攤銷額應(yīng)確認(rèn)為費(fèi)用。”并且規(guī)定“商譽(yù)在初始確認(rèn)后，其有用年限通常不超過(guò)20年。”但是，“在極少情況下，可能會(huì)存在有說(shuō)服力的證據(jù)，表明商譽(yù)的有用年限將超過(guò)20年而達(dá)到某個(gè)年限。企業(yè)應(yīng)根據(jù)最佳估計(jì)的有用年限對(duì)商譽(yù)進(jìn)行攤銷；企業(yè)至少每年估計(jì)一次商譽(yù)的可收回金額，以確定是否發(fā)生了減值損失”。此外，“攤銷方法的使用應(yīng)保持前后期一致，除非商譽(yù)產(chǎn)生的預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的方式發(fā)生了變化。”“攤銷期和攤銷方法至少應(yīng)在每年末進(jìn)行一次檢查。”

此外，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也指出了在估計(jì)可使用年限時(shí)應(yīng)考慮的因素：(1)所購(gòu)入企業(yè)的性質(zhì)及其預(yù)計(jì)壽命；(2)與商譽(yù)相關(guān)的行業(yè)的穩(wěn)定性及預(yù)計(jì)壽命；(3)類似企業(yè)或行業(yè)中商譽(yù)的特征以及類似企業(yè)的典型生命周期的公開(kāi)信息；(4)所購(gòu)入企業(yè)的產(chǎn)品過(guò)時(shí)、需求變化和其他經(jīng)濟(jì)因素的影響；(5)單個(gè)或集體關(guān)鍵雇員的預(yù)期服務(wù)年限，以及所購(gòu)入企業(yè)能否被另一套管理班子有效地進(jìn)行管理；(6)為從購(gòu)入的企業(yè)獲得預(yù)期未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益所需維護(hù)支出和資金水平，以及企業(yè)達(dá)到這個(gè)水平的能力和意圖；(7)競(jìng)爭(zhēng)者或潛在競(jìng)爭(zhēng)者可能采取的行動(dòng)；(8)對(duì)購(gòu)入的企業(yè)施以控制的期限，以及影響其有用年限的法律、條例和合同規(guī)定。

美國(guó)的會(huì)計(jì)處理則采用對(duì)外購(gòu)商譽(yù)減值的處理方法。其第142號(hào)準(zhǔn)則公告《商譽(yù)和無(wú)形資產(chǎn)》中列示了對(duì)外購(gòu)商譽(yù)減值測(cè)試的步驟：“步驟一：財(cái)務(wù)報(bào)表編制者應(yīng)將報(bào)告單位的公允市價(jià)與賬面價(jià)值相比(包括商譽(yù))。如果報(bào)告單位的公允市價(jià)大于賬面價(jià)值，商譽(yù)價(jià)值并未發(fā)生減損，公司就不再需要執(zhí)行任何其他步驟了。當(dāng)報(bào)告單位商譽(yù)的隱含公允市價(jià)(此指商譽(yù)的公允市價(jià)隱含在整體報(bào)告單位的公允市價(jià)中)較賬面價(jià)值小時(shí)，則發(fā)生價(jià)值減損。在這種情況下，應(yīng)繼續(xù)第二步驟。步驟二：財(cái)務(wù)報(bào)表編制者應(yīng)將商譽(yù)的公允市價(jià)與賬面價(jià)值相比較。如果公允市價(jià)較賬面價(jià)值小，則商譽(yù)價(jià)值已經(jīng)減損，公司應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表上計(jì)列損失。”

我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)《資產(chǎn)減值》的第六章“商譽(yù)減值的處理”中第二十五條規(guī)定“在對(duì)包含商譽(yù)的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，如與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)先對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。再對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值(包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分)與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)商譽(yù)的減值損失。”

本文認(rèn)為商譽(yù)既然已經(jīng)被確認(rèn)為資產(chǎn)，就理應(yīng)按資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定予以攤銷，因此，在采取系統(tǒng)攤銷與減值重估相結(jié)合的方式來(lái)估計(jì)商譽(yù)的減值是較為合理的。商譽(yù)的壽命估計(jì)不能達(dá)到可靠的滿意程度，也無(wú)法知道商譽(yù)被耗費(fèi)的方式，應(yīng)該在其壽命期內(nèi)進(jìn)行攤銷。

而在具體攤銷的時(shí)候，對(duì)商譽(yù)的分?jǐn)偲谙蓿荒苋藶榈匾?guī)定，應(yīng)當(dāng)在充分考慮其經(jīng)濟(jì)壽命的基礎(chǔ)上，確定一個(gè)合理的分?jǐn)偰晗迏^(qū)間，由企業(yè)自行確定。確定商譽(yù)攤銷年限還要重視企業(yè)可以預(yù)計(jì)的壽命或行業(yè)平均壽命、關(guān)鍵雇員個(gè)人的或集體的預(yù)計(jì)工作年限、產(chǎn)品的需求變化和競(jìng)爭(zhēng)者或潛在競(jìng)爭(zhēng)者可能的行動(dòng)等對(duì)之產(chǎn)生影響的因素。

但必須考慮到的是，資產(chǎn)是“過(guò)去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”，未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益是資產(chǎn)的本質(zhì)。如果資產(chǎn)給企業(yè)帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益(現(xiàn)金流量)增加或減少，就應(yīng)當(dāng)增加或減少資產(chǎn)的價(jià)值，而單純主觀的系統(tǒng)攤銷并不能反映商譽(yù)價(jià)值的消耗。

隨著時(shí)間的推移，商譽(yù)價(jià)值(創(chuàng)造超額收益的能力)可能不僅不會(huì)減少，還有可能增加。即使商譽(yù)會(huì)消耗，其壽命也很難確定。就商譽(yù)而言，如果其能提高企業(yè)創(chuàng)造超額剩余收益的能力，就不應(yīng)當(dāng)攤銷而應(yīng)當(dāng)提高其價(jià)值；如果其能給企業(yè)帶來(lái)超額收益的能力降低，就應(yīng)當(dāng)根據(jù)降低的程度攤銷降低其賬面價(jià)值。但是，由于對(duì)于自創(chuàng)商譽(yù)采取不確認(rèn)原則，所以若對(duì)外購(gòu)商譽(yù)的增值予以確認(rèn)，則顯然二者相矛盾。

綜合考慮各方面因素，在目前情況下只確認(rèn)外購(gòu)商譽(yù)的減值而不確認(rèn)其增值是較為合理的，應(yīng)在合理的攤銷年限內(nèi)對(duì)商譽(yù)予以系統(tǒng)攤銷。

四、結(jié)論

綜上所述，本文認(rèn)為首先外購(gòu)商譽(yù)應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)。這一點(diǎn)也是目前國(guó)際通行的做法。對(duì)于其計(jì)量問(wèn)題還是采納目前廣泛使用的購(gòu)買總成本扣除購(gòu)買的凈資產(chǎn)公允價(jià)值后的余額來(lái)計(jì)量。而攤銷則應(yīng)采用在合理年限內(nèi)系統(tǒng)攤銷和定期減值測(cè)試相結(jié)合的方法。

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